1. 대상결정의 요지 대상결정은 금전채권과 같이 급부의 내용이 가분인 채권은 공동상속 되는 경우 상속개시와 동시에 당연히 법정상속분에 따라 공동상속인들에게 분할되어 귀속되므로 상속재산분할의 대상이 될 수 없는 것이 원칙이라고 판시하였다. 다만, 가분채권을 일률적으로 상속재산분할의 대상에서 제외하면 부당한 결과가 발생할 수 있는데, 예를 들어 공동상속인들 중에 초과특별수익자가 있는 경우 초과특별수익자는 초과분을 반환하지 아니하면서도 가분채권은 법정상속분대로 상속받게 되는 부당한 결과가 나타나고, 그 외에도 특별수익이 존재하거나 기여분이 인정되어 구체적인 상속분이 법정상속분과 달라질 수 있는 상황에서 상속재산으로 가분채권만이 있는 경우에는 모든 상속재산이 법정상속분에 따라 승계되므로 수증재산과 기여분을 참작한 구체적 상속분에 따라 상속을 받도록 함으로써 공동상속인들 사이의 공평을 도모하려는 민법 제1008조, 제1008조의2의 취지에 어긋나게 되므로 이와 같은 특별한 사정이 있는 때는 상속재산분할을 통하여 공동상속인들 사이에 형평을 기할 필요가 있으므로 가분채권도 예외적으로 상속재산분할의 대상이 될 수 있다고 판단하였다. 2. 문제의 제기 상속재산 중 금전채권과 같은 가분채권이 있는 경우, 상속인들 사이에 법정상속분에 따라 그대로 당연분할귀속되는지, 아니면 상속인들에게 당연분할귀속되지 않고 상속재산분할의 대상이 되는지가 문제 된다. 3. 국내의 학설 공동상속인 간의 관계를 공유관계로 파악하는 전제에서 채권관계의 준공유에 대해서는 제278조 단서에 의해 제408조가 적용되기 때문에 가분채권은 법정상속분에 따라 당연분속되고 그 결과 상속재산분할의 대상이 될 수 없다는 견해(소극설), 가분채권을 상속재산분할심판의 대상으로 하는 것에 대하여 공동상속인들 사이에 이의가 없거나 상속인들 중 초과특별수익자가 존재하는 등 가분채권을 포함하여 상속재산분할을 행하는 것이 상속인 사이의 구체적 형평을 실현하는데 적당한 경우에는 가분채권도 상속재산분할심판의 대상으로 할 수 있다는 견해(절충설), 가분채권을 상속재산분할의 대상에서 제외한다면 가분채권의 귀속에 관한 당사자의 분쟁이 해결되지 않고 계속될 우려가 있으므로 상속재산분할의 절차에서 일괄하여 처리하는 것이 바람직할 것이므로 가분채권을 상속재산의 분할대상에서 제외할 이유가 없다는 견해(적극설), 가분채권, 특히 금전채권이 상속재산 중에 있는 경우에는 상속재산을 분할할 때까지는 그 상속재산 전체는 잠정적으로 독립성을 가지고 상속인 전원에 속하므로 상속재산 중에 있는 채권도 피상속인이 생존하고 있었던 당시와 같은 형태로 상속재산 중에 존속한다고 보아야 할 것이므로 상속채무자는 상속인 전원에 대하여만 이행할 수 있고, 각 상속인은 상속인 전원에 대한 이행을 청구할 수 있을 뿐이라는 견해(불가분채권설)가 있다. 상속재산분할심판청구가 제기되기 전 또는 소송 외적 상황에서는 가분채권이 상속인의 법정상속분에 따라 당연분할귀속되고, 상속인은 자신의 법정상속분의 한도에서 자유롭게 가분채권을 행사할 수 있도록 하여야 한다고 본다. 또한 상속재산분할 이전에 공동상속인이 개별적으로 행사한 가분채권이 있을 경우 피상속인 명의의 잔존하고 있는 예금채권에 대하여 상속재산분할대상으로 함에 대하여 공동상속인이 이의가 없을 경우에는 잔존하는 예금채권에 대하여 상속재산분할의 대상으로 삼아 가분채권의 상속재산분할대상성의 범위를 넓히도록 하여야 할 것이다. 4. 일본에서의 논의 일본최고재판소 最決平成28(2016)年12月19日民集70卷8号2121面(이하 '2016년 일본최고재판소 결정')의 다수의견은 상속재산분할은 공동상속인 사이의 실질적 공평을 도모하는 것을 취지로 하므로 일반적으로는 피상속인의 재산을 가능한 한 폭넓게 대상으로 하는 것이 바람직하고, 보통예금채권의 경우 소비임치의 성질을 중심으로 하지만 예금계좌를 중심으로 다양한 거래가 이루어지기 때문에(급여입금, 공공요금이나 신용카드 등의 지불을 위한 결제 등) 위임으로서의 성질도 가지고 있어서 일단 계약을 체결하여 계좌를 개설하면 1개의 채권으로 동일성이 유지되면서 항상 그 잔액이 변동될 수 있는 것으로 존재한다고 보아야 하고 각 공동상속인에게 확정금액의 채권으로 분할되는 것은 아니라고 해석되므로 공동상속된 예금채권 중 보통예금채권과 정기예금 채권은 상속개시와 동시에 당연히 상속분에 따라 분할귀속되는 것이 아니라 상속재산분할의 대상이 되는 것으로 해석하는 것이 타당하다고 판시하였다. 2016년 일본최고재판소 결정에 따라 신설된 일본가사사건절차법 제200조 제3항은 같은 조 제2항의 '급박한 위험을 방지하기 위해'라는 엄격한 요건을 완화하고 가정법원이 상속재산에 속하는 예금채권을 행사할 필요가 있다고 인정하는 경우에는 다른 공동상속인의 이익을 해하지 않는 한 상속재산에 속하는 특정한 예금채권의 전부나 일부를 임시로 취득할 수 있도록 하였고, 개정된 일본민법 제909조의2는 '각 공동상속인은 상속재산에 속하는 예저금채권 중 상속개시 당시의 채권액의 3분의 1에 제900조 및 제901조의 규정에 의하여 산정한 당해 공동상속인의 상속분을 곱한 금액에 대해서는 단독으로 그 권리를 행사할 수 있다. 이 경우 당해 권리행사를 한 예저금채권에 대하여 당해 공동상속인이 상속재산의 일부 분할에 의해 이를 취득한 것으로 본다'라고 규정하여 일정한 경우에 법원에 신청을 하지 않고 예금의 지급을 받을 수 있도록 규정하였다. 5. 검토 실무상 상속재산분할심판에서 주된 쟁점이 되는 사항은 어느 공동상속인에게 특별수익 또는 기여분이 인정되어야 하는지에 관한 것이고, 특별수익의 입증이나 기여분의 인정 여부에 따라 법정상속분과 구체적 상속분이 다르게 되는 경우가 대부분이다. 이러한 실무적인 현실에서 대상결정에서 예외적으로 인정하는 가분채권의 상속재산분할 대상성을 긍정하는 것이 상속재산분할심판을 제기한 공동상속인의 의사에 부합하고 분쟁의 일회적 해결에 도움이 된다. 한편, 대상결정에서는 가분채권을 상속재산분할 대상으로 한다는 점에 대하여 공동상속인들 사이에 이의가 없거나 모두 동의한 경우에 가분채권의 상속재산분할대상성을 인정할지 여부에 대하여는 침묵하였다. 그러나 상속재산 중 가분채권, 특히 예금채권이 상당부분을 차지하는 경우가 많고, 예금채권은 현금과 유사한 환금성이 크기 때문에 가분채권을 상속재산분할의 대상으로 인정하는 범위를 넓게 인정할 필요성이 크고, 공동상속인들이 가분채권을 상속재산분할의 대상으로 삼는 것에 대하여 동의할 경우에는 굳이 가분채권을 상속재산분할의 대상에서 배제하여야 할 필요는 없다고 본다. 이 논의의 실익은 가분채권을 상속재산분할의 대상으로 하는지에 대하여 공동상속인의 의사에 의할 것인가, 상속재산분할심판을 진행하는 과정에서 드러난 기여분과 특별수익이 문제될 경우 법원이 직권으로 가분채권을 상속재산분할의 대상으로 할 수 있을 것인가에 차이가 있는데, 가분채권을 상속재산분할대상으로 한다는 공동상속인의 의사와 법원의 직권적인 판단 사이에는 큰 차이는 없을 것으로 보인다. 반면, 실무상 외면할 수 없는 상황이 있을 수 있는데, 과다한 상속세를 납부하여야 하고 상속세 납부를 지연할 경우 상당한 액수의 가산세가 부과되는 상황과 같이 공동상속인의 고유재산만으로는 피상속인의 상속세 등 채무를 변제하기가 여유롭지 않은 상황에서 상속재산 중 가분채권, 특히 예금채권을 행사할 필요가 있는 경우이다. 현행 은행실무상 공동상속인 중 일부가 예금채권을 행사함에 대하여 은행은 예금의 지급을 거부하는 것이 현실이다. 상속인이 수십 명에 이르고, 공동상속인 중 일부가 국적을 상실하였거나 외국에 거주하는 경우, 대습상속 또는 재대습상속이 이루어져 상속관계가 매우 복잡한 경우 공동상속인들 전원의 합의로 상속재산 중 예금채권을 행사하기 어려운 상황이 있을 수 있고, 상속재산분할심판을 하더라도 위와 같은 사유로 그 확정시까지 상당한 시간이 소요되는 경우가 있을 수 있다. 이러한 상황에서는 가분채권에 대하여 대상결정의 원칙적인 입장에 따라 가분채권이 공동상속인에게 분할귀속되어 상속인 일부가 단독으로 가분채권을 행사할 필요성이 요구된다. 상속재산분할심판청구가 있기 전 또는 소송 외적 상황 하에서 가분채권의 당연분할귀속여부에 대하여 대상결정은 명확하게 판시하지 않았다. 대상결정은 공동상속인들에 의하여 상속재산분할심판청구가 제기되어 그 심판이 진행될 것을 전제로 하여 가분채권은 원칙적으로 분할귀속된다는 원칙론을 판시했을 뿐이다. 필자는 상속재산분할심판청구가 제기되기 전 또는 소송 외적 상황에서는 가분채권이 상속인의 법정상속분에 따라 당연분할귀속되고, 상속인은 자신의 법정상속분의 한도에서 자유롭게 가분채권을 행사할 수 있도록 하여야 한다고 본다. 따라서 은행으로 하여금 전부 또는 일부의 공동상속인의 예금채권 행사가 있을 때에는 변제 또는 변제공탁을 하도록 의무화하는 내용의 입법이 필요하다고 본다. 왜냐하면 은행이 일부 공동상속인의 예금인출을 거부할 경우 예금 인출을 거부당한 일부 공동상속인이 은행에 대하여 소송을 제기하여 확정판결을 받을 때까지 상당한 시간이 소요되기 때문이다. 또한 상속재산분할 이전에 공동상속인이 개별적으로 행사한 가분채권이 있을 경우 피상속인 명의의 잔존하고 있는 예금채권에 대하여 상속재산분할대상으로 함에 대하여 공동상속인이 이의가 없을 경우에는 잔존하는 예금채권에 대하여 상속재산분할의 대상으로 삼아 가분채권의 상속재산분할대상성의 범위를 넓히도록 하여야 할 것이다. 김창규 변호사( 서울회)

1. 서론 원고 한국소비자연맹(회장 강정화)은, 소비자가 피고 (주)한국스마트카드의 홈페이지에 등록한 티머니카드(선불식 충전카드)를 분실하거나 도난당한 경우에 피고가 분실신고접수 및 잔액의 환불을 거부하는 행위는 '소비자의 재산에 대한 권익을 직접적으로 침해하고 그 침해가 계속되는 경우'에 해당한다고 보아 그 행위의 금지 및 중지를 구하는 ‘소비자단체소송’을 제기하였다(소비자기본법 제70조). 소비자단체소송제도는 일정한 자격을 갖춘 소비자단체 등에게 사업자의 위법한 행위의 금지 및 중지를 청구할 수 있는 소권을 부여한 '소비자기본법' 상의 제도이다(소비자단체소송제도의 의의 및 소송의 현황에 관하여는, 서희석, '소비자단체소송제도의 발전적 확대방안-집단적 소비자피해의 구제를 위한 소송제도의 정비-', 사법 제53호(2020. 9.), 53면 이하를 참조). 이에 대해 최근 대법원은 원고의 청구를 기각하는 판결을 내렸다(1심 및 2심 판결도 같음). 이 판결은 소비자단체소송에 관한 대법원으로서의 최초의 판단이라는 점에서 주목을 받았으나, 카드를 피고의 중앙서버에 등록하였음에도 불구하고 분실신고접수 및 잔액환불을 거부당하고 있는 소비자 입장에서는 대단히 실망스런 결과가 되고 말았다. 본고에서는 본건 소비자단체소송이 어떠한 이유로 제기되었고, 대법원은 어떠한 논리로 원고의 청구를 기각하였는지를 살펴본 후, 그 문제점 및 향후 과제에 대해 사견을 언급하기로 한다. 2. 사안의 개요 (1) 사실관계 및 피고의 주장 피고는 티머니카드의 이용약관 제7조 제2항(이하 '이 사건 약관조항'이라 한다)에서 '고객의 T-money 분실 또는 도난 시 기 저장된 금액과 카드 값은 지급 받으실 수 없습니다.'라고 규정하고 있다. 전자금융거래법(이하 '법'이라 한다) 제10조(접근매체의 분실과 도난 책임) 제1항은, '금융회사 또는 전자금융업자는 이용자로부터 접근매체의 분실이나 도난 등의 통지를 받은 때에는 그때부터 제3자가 그 접근매체를 사용함으로 인하여 이용자에게 발생한 손해를 배상할 책임을 진다. 다만, 선불전자지급수단이나 전자화폐의 분실 또는 도난 등으로 발생하는 손해로서 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.'고 규정하고, 대통령령은 "법 제10조제1항 단서에서 '대통령령이 정하는 경우'라 함은 선불전자지급수단이나 전자화폐의 분실 또는 도난의 통지를 하기 전에 저장된 금액에 대한 손해에 대하여 그 책임을 이용자의 부담으로 할 수 있다는 취지의 약정이 금융회사 또는 전자금융업자와 이용자 간에 미리 체결된 경우를 말한다."고 규정하고 있다(시행령 제9조). 티머니카드는 선불전자지급수단으로서 접근매체의 일종이다. 피고는, 이 사건 약관조항은 법 제10조 제1항 단서 및 시행령 제9조에 따라 티머니카드의 분실 등의 경우에 사업자가 면책된다는 취지를 합법적으로 규정한 것이라고 주장한다. (2) 원고의 주장 법 제10조는 접근매체의 분실 등의 통지시점을 기준으로 분실 등으로 인하여 발생하는 무권한거래에 따른 손해에 대한 책임분담의 룰을 정한 것이다. 즉 통지시점 이전에 제3자의 무권한거래로 발생한 이용자의 손해는 이용자가 부담하고 통지를 하면 그 시점부터 금융회사 등이 그 손해를 부담한다. 통지가 이루어지면 금융회사 등은 당해 접근매체의 사용정지 등의 조치를 취하여 무권한거래의 발생을 막을 수 있다. 그러나 이른바 무기명 카드의 경우에는 분실 등 통지를 하여도 이용자의 본인확인이 불가능하기 때문에 사용정지 등의 조치도 불가능하다. 법 제10조 제1항 단서 및 시행령 제9조에 '선불전자지급수단이나 전자화폐'에 대해 면책을 인정하고 있는 것은 카드가 무기명식으로 발행되는 경우를 염두에 둔 것이다. 티머니카드도 대부분의 경우 무기명식으로 발행된다. 그러나 어린이·청소년 카드의 경우에는 요금할인을 받기 위해서 피고의 중앙서버에 개인정보 및 카드번호 등의 등록이 필수적이다. 또한 일반카드라 하더라도 중앙서버에 등록을 하면 마일리지 적립 및 소득공제가 가능하다. 등록에 의하여 카드가 특정되고 이용자의 본인확인이 가능해지기 때문에 등록카드를 분실 등 하였을 경우 사업자는 카드 사용정지 등의 조치를 취할 수 있다. 이와 같이 등록 티머니카드의 경우 무기명식 카드와는 사정이 다름에도 불구하고 피고는 등록 티머니카드의 잔액환불은 물론 분실 등 통지(신고)의 접수 자체를 거부하고 있다. 원고는 등록 티머니카드의 분실신고의 접수 및 잔액의 환불을 거부하는 피고 행위의 금지 및 중지를 청구하면서, 그 논거로서 (1) 중앙서버에 등록된 카드의 경우 법 제10조 제1항 단서가 적용되는 것이 아니라 본문이 적용되어야 하고, (2) 설사 단서가 적용된다고 하더라도 분실 등에 따른 신고접수 및 잔액환불을 거부하는 피고의 이 사건 약관조항은 '법률에 따른 고객의 해제권 또는 해지권을 배제하거나 그 행사를 제한하는 조항'으로서 약관규제법 제9조 제1호에 해당하여 무효라는 점을 들고 있다. 이 두 가지 주장은 원고의 청구를 기각한 원심판결에 대한 상고이유에도 그대로 설시되었다. 3. 대법원의 판단 및 검토 (1) 등록 티머니카드에 전자금융거래법 제10조 제1항 단서가 적용되는지 여부 대법원은 “법 제10조 제1항 단서는 문언상 기명식과 무기명식을 구분하지 않고 있을 뿐만 아니라, 선불전자지급수단은 그 특성에 비추어 기명식이든 무기명식이든 금융회사 등을 면책시키는 약정을 할 필요가 있다는 사정 등에 비추어 보면, 법 제10조 제1항 단서의 ‘선불전자지급수단’에는 기명식과 무기명식이 모두 포함된다고 보아야 한다.”(하선은 필자)고 판시하여 원고의 상고이유를 배척하였다. 그러나 이러한 판단이 타당한 것인지 의문이다. 이것은 (대법원도 그 판결문에서 설시하고 있는) '법과 그 시행령이 선불전자지급수단이나 전자화폐를 기명식과 무기명식으로 구분하여 발행권면 최고한도와 양도방법 등을 달리 정하고 있는 점'(따라서 법은 선불전자지급수단의 규율에 관하여 기명식과 무기명식의 구분을 전제로 하고 있다는 점) 및 중앙서버에의 등록을 통해 실지명의가 확인되는 선불전자지급수단의 ‘기술적 특성’을 전혀 무시한 해석이기 때문이다. 대법원의 판단에 의하면 선불전자지급수단 등을 기명식으로 발행했다 하더라도 법 제10조 제1항 단서에 의한 면책의 대상이 되기 때문에 접근매체의 분실 등의 경우에 무권한거래로부터 이용자를 보호하고자 하는 그 본문의 사정범위에서 선불전자지급수단 등은 (기명식, 무기명식을 불문하고) 처음부터 배제되는 것으로 해석하게 될 것이다. 이러한 해석은 법 제10조 제1항의 입법취지를 완전히 몰각시키는 것이다. 다만 법 제10조 제1항은 면책의 범위를 시행령에서 정하도록 위임하고 있기 때문에 시행령의 운용 여하에 따라서는 위와 같은 불합리함이 상쇄될 여지가 없는 것은 아니다. (2) 이 사건 약관조항의 유효성 여부 시행령은 면책의 범위를 사업자와 이용자 간의 약정에 의하도록 계약자유에 다시 위임하고 있다(제9조). 이 사건 약관조항은 그 결과이다. 대법원은 이 사건 약관조항이 무효가 아니라고 하면서, 나아가 “이 사건 약관조항은 티머니카드 소유자가 카드를 도난당하거나 분실한 경우를 대비하여 그 위험부담에 관하여 정하고 있을 뿐 카드 소유자의 해제권이나 해지권을 제한하고 있지 않는데도 원심이 이 사건 약관조항이 결과적으로 카드 소유자의 해제권이나 해지권을 제한한다고 판단한 부분은 부적절하다”(하선은 필자)고 판시하여 원고의 상고이유를 배척하였다. 그러나 이러한 대법원의 판단에는 찬성할 수 없다. 이용자에 의한 분실 등의 통지는 법 제10조 제1항에 따른 책임분담의 기준시점을 정한 것이지만, 나아가 더 이상 카드이용을 계속할 수 없는 상황에서 그 이용계약을 종료하겠다는 의사를 표시한 것이기도 하다. 따라서 이것은 카드 이용계약에 대한 해지권을 행사하는 것이고, 법 제10조 제1항은 이를 보장한 조항으로 해석할 것이다. 그런데 이 사건 약관조항은 등록을 통해 실지명의가 확인되는 등의 기명식 카드라 하더라도 분실 등의 경우에 잔액환불이 불가능하다는 것인바, 이것은 기명식 카드의 경우에도 이용자의 해지권의 행사는 허용되지 않는다는 취지를 규정한 것이다. 이것은 법과 시행령에 의해 위임된 계약자유의 한계, 즉 '법 제10조 제1항의 입법취지 내에서의 자유'라는 내재적 한계를 넘는 것이다. 이 사건 약관조항은 등록 티머니카드의 경우에는 법 제10조 제1항 단서에 따른 면책의 범위에서 제외하도록 하였어야 한다. 등록을 통해 실지명의가 확인되는 경우에도 분실 등 통지 및 잔액환불이 불가능하다면 해당 약관조항은 '법률에 따른 고객의 해지권을 배제하거나 그 행사를 제한하는 조항'으로서 무효라고 하여야 할 것이다(약관규제법 제9조). 4. 결론 및 향후 과제 (1) 대법원의 결론은 법 제10조 제1항 소정의 분실 등 책임의 예외를 인정하는 동 단서가 문언상 기명식과 무기명식을 구분하지 않고 있다는 점을 중시하여 동 단서에 따른 면책약관이 유효하다는 논리에 입각해 있다. 그러나 이 사건에서 문제가 된 등록카드의 경우 무기명식 카드와는 달리 중앙서버에의 등록을 통해 본인확인 내지 카드의 특정이 가능하다는 기술적 특성을 갖고 있다. 잔금확인이 가능할 뿐만 아니라 그 이용내역(교통수단 및 가맹점 이용내역)을 1초 단위로 발급받을 수도 있다. 이것은 중앙서버에 의한 카드이용에 대한 통제도 기본적으로 가능하다는 증거이다. 따라서 카드의 분실 등 통지가 있을 경우 사용정지 조치를 취하는 것도 기술적으로 어렵지 않게 가능할 것이다(원심은 신용카드와 같이 실시간 통신이 가능한 시스템을 구축하는 데에 막대한 비용이 든다는 점을 청구기각 사유로 들고 있으나, 사용정지 조치를 위하여 반드시 그와 같은 실시간 시스템이 전제될 필요는 없다). 법이 선불전자지급수단을 기명식과 무기명식으로 구분하면서 그 규율내용에 차등을 두고 있는 것(법 제18조 제2항, 제23조 제1항 등)에서 법 제10조 제1항의 규율이 제외될 이유는 없다. 그렇다면 선불전자지급수단의 분실 등 책임에 관하여 규정하는 법 제10조 제1항에 있어서도 기명식과 무기명식 선불전자지급수단의 취급은 달라져야 한다. 동 본문은 실지명의 확인이 가능한 기명식 선불전자지급수단 등을, 동 단서는 무기명식 선불전자지급수단 등을 전제로 하는 규정이라고 해석하여야 분실 등 책임에 관한 그 입법취지를 살릴 수 있다. (2) 대법원은 이 사건 약관조항에 의한 면책의 범위가 계약자유의 내재적 한계를 벗어나고 있다는 점에서 최소한 위 조항을 무효로 판단했어야 한다고 생각한다. 본건 대법원판결로 인해 법 제10조 제1항은 이제 선불전자지급수단 등에 관한 한 사업자가 자발적으로 면책약관을 삭제하지 않는 한 무의미한 규정이 되고 말았다. 따라서 향후에 이 문제를 해결하기 위해서는 입법론에 의할 수밖에 없게 되었다고 할 것이다. 입법론으로서 상정 가능한 방법은 법 제10조 제1항 단서에 면책의 범위를 한정하는 수정을 가하는 것이다. (가령 전자금융거래법 제10조 제1항 단서를 다음과 같이 수정한다. “다만, 실지명의가 확인되지 아니하는 선불전자지급수단 또는 제16조제1항 단서의 규정에 따른 전자화폐의 분실 또는 도난 등으로 발생하는 손해로서 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.”) 그러나 설사 그것이 가능하다 하더라도 오랜 논의를 통해 창설된 소비자단체소송제도를 통하여 해석론(=司法積極主義)에 따른 해결이 가능한 사안이었음에도 불구하고 충분하고 합리적인 이유의 제시없이 그것이 좌절된 것에는 아쉬움이 남는다. 서희석 교수(부산대 로스쿨·전 한국소비자법학회장)

I. 사실관계 및 판결요지 1. 사실관계 피고(지방자치단체)는 A사와 사이에 '지하주차장 건설 및 운영사업' 실시협약을 체결하였다. 이는 '사회기반시설에 대한 민간투자법(민간투자법)'상의 수익형 민자사업(BTO, Build-Transfer-Operate)방식의 실시협약이다. A사는 위 실시협약에 따라 지하주차장을 건축하였고, 피고로부터 지하주차장에 대한 관리운영권을 설정받았다. 피고는 A사로부터 관리운영권을 양수한 B사와 사이에 동일한 내용의 변경협약을 체결하였고, B사는 C보험회사로부터 145억원을 대출받고 B사가 가지는 관리운영권에 관하여 근저당권을 설정해 주었다. 이후 B사는 파산선고를 받았고, B사의 파산관재인은 피고에게 실시협약의 해지통지를 하였다. C보험회사도 파산선고를 받았는데, C보험회사의 파산관재인(원고)은 B사의 파산관재인이 갖는 해지시 지급금 채권(106억원)에 대하여 근저당권에 기한 물상대위에 의한 채권압류 및 전부명령을 받았다. 원고는 위 전부명령을 받은 금액의 일부인 50억원에 대해서 피고를 상대로 전부금청구소송을 제기하였다. 2. 판결요지 1심과 2심에서는 '채무자회생 및 파산에 관한 법률(채무자회생법)' 제335조 제1항의 쌍방미이행 쌍무계약의 요건이 충족되지 않았다고 보면서 파산관재인의 해지권을 부인하였고, 대법원 전원합의체의 다수의견도 같은 취지에서 원고의 상고를 기각하였다. 대법원 판결(대상판결)에서는 다수의견, 별개의견, 반대의견이 나누어 졌는데, 다수의견과 별개의견은 파산관재인의 해지권을 부인한다는 결론에서는 동일하지만, 다수의견은 쌍방미이행 쌍무계약에 해당하지 않는다는 점을 논거로 하는 반면에 별개의견은 채무자회생법의 적용자체를 받지 않는다는 점을 논거로 한다는 점에서 차이가 있다. 반대의견은 위 실시협약이 쌍방미이행 쌍무계약에 해당하고 파산관재인의 해지권이 인정된다고 보면서, 실시협약이 공법상 계약으로서의 성격을 갖는 점은 이러한 결론에 영향을 미치지 않는다고 보았다. 다수의견의 요지는 다음과 같다. [다수의견]① 파산 당시 B사와 피고(지자체) 사이의 법률관계는 상호 대등한 대가관계에 있는 법률관계라고 할 수 없고, ② B사와 피고 사이의 법률관계 사이에 성립·이행·존속상 법률적·경제적으로 견련성이 없으며, ③ 오히려 피고가 B사의 파산 이전에 이미 관리운영권을 설정해 줌으로써 위 실시협약에서 '상호 대등한 대가관계에 있는 채무로서 서로 성립·이행·존속상 법률적·경제적으로 견련성을 갖고 있어서 서로 담보로서 기능하는 채무'의 이행을 완료하였다고 봄이 타당하고, 따라서 파산 당시 B사와 피고 사이의 법률관계는 채무자회생법 제335조 제1항에서 정한 쌍방미이행 쌍무계약에 해당한다고 보기 어려우므로, B사의 파산관재인의 해지권이 인정되지 않는다. Ⅱ. 대상판결에 대한 평석 대상판결에서 주목할 만한 점은 채무자회생법을 해석하는 과정에서 '공법상 계약'의 법리에 관해서 다수의견, 별개의견, 반대의견 간에 치열한 의견대립이 있었다는 점이다. 최근에 제정된 행정기본법에 공법상 계약에 관한 규정이 신설되는 등 공법상 계약에 대한 관심이 높아지는 시점에서 나온 위 대상판결은 공법과 사법간의 관계에 관해 고민해볼 수 있는 소재를 제공해준다는 점에서 의미가 크다(대상판결에 대한 상세한 평석으로 김대인, '채무자회생법의 공법상 계약에의 적용에 대한 고찰', 법학논집 제26권 제1호, 2021 참고). 1. 공법상 계약에 대한 사법규정의 적용 대상판결의 다수의견, 별개의견, 반대의견은 모두 민간투자법상 실시협약이 공법상 계약에 해당한다는 전제하에 논리를 전개하고 있다. 문제는 이러한 공법상 계약에 채무자회생법과 같은 사법규정이 어느 정도 적용되는 것으로 볼 수 있는지 하는 점이다. 이와 관련해서 별개의견은 사법규정이 '유추적용'된다고 보고 있는 반면에, 반대의견은 사법규정이 '직접적용'된다고 보고 있다. 반대의견에서는 독일 연방행정절차법에서 공법상 계약에 민법이 준용된다는 규정을 두고 있는 것과 달리 우리나라에는 이러한 조문이 없으므로 민법 등의 사법규정이 공법상 계약에 '직접적용'된다고 보고 있다. 그러나 공법상 계약(행정계약)에 관한 일반규정을 두고 있지 않는 프랑스의 경우에도 쟁점사안별로 민법의 적용여부를 별도로 판단하고 있는 것을 고려할 때 반대의견의 논리가 설득력이 있다고 보기는 힘들다. 따라서 공법상 계약에 민법 등 사법규정이 유추적용이 될 수 있는지 여부를 사안별로 검토하는 것이 필요하다고 보는 별개의견이 타당하다. 2. 채무자회생법의 적용여부 채무자회생법 제335조 제1항이 공법상 계약에 적용 또는 유추적용되는지 여부와 관련하여 별개의견에서는 실시협약의 공법상 계약으로서의 성격을 강조하면서 이를 부인하고 있는데, 이를 인정할 경우 사업시행자가 자신에게만 귀책사유가 존재함에도 불구하고 오히려 피고에게 사업시행자 지정처분 취소처분을 강제할 수 있다는 결론에 도달하게 되어서 불합리하고, 행정주체로 하여금 기투입 민간투자금의 상각잔액인 해지시 지급금을 일시에 지급하라고 하는 것은 민간투자사업의 본질에 부합하지 않다는 것이다. 즉, 공익에 중대한 침해를 초래하는 때에 해당되어 채무자회생법의 유추적용을 부인해야 한다는 것이다. 별개의견이 공법상 계약의 특성을 강조하면서 채무자회생법의 적용여부를 치밀하게 검토하고 있는 것은 의미가 있으나, 결론적으로 이 사안의 경우에는 채무자회생법의 유추적용을 긍정하는 것이 타당하다. 첫째, 민간투자법을 제3자(사업시행자의 대주가 대표적이다)에 대한 영향을 고려하지 않고 오로지 주무부처의 해지권한만을 독점적으로 인정하는 취지라고 해석하는 것은 곤란하다. 실시협약의 체결이 사업시행자지정이라는 행정처분과 함께 이루어지는 특수성이 있지만 실시협약의 '계약'으로서의 성격을 기본적으로 고려해야 해야 하기 때문이다. 둘째, 현재 민간투자법제에 의하면 사업자귀책이 있더라도 해지시 지급금을 인정하고 있다는 점을 고려하면 지자체에게 해지시 지급금의 지급의무가 발생한다는 점을 채무자회생법의 적용을 배제하는 논거로 삼는 것은 설득력이 있다고 보기 힘들다. 3. 채무자회생법의 쌍방미이행 쌍무계약 해지요건의 충족여부 다수의견은 채무자회생법의 쌍방미이행 쌍무계약 요건을 충족하지 못한 것으로 보고 있다. 민간투자법에서는 사업시행자에게 설정되는 관리운영권이 '물권'임을 명시하고 있고 있는 것이 실시협약의 공법상 특성을 보여주는 것인데, 시설물의 관리·운영 단계에서 정한 쌍방이 부담하는 의무가 존재하더라도 이는 민간투자법에 의하여 법률상 부과되는 것이거나 관리운영권이라는 물권이 부여됨에 따라 이를 방해하지 않아야 할 상대방의 소극적인 의무를 재확인한 것에 불과하거나 가정적 상황에서 발생하는 부수적인 채무에 해당하여 그 의무들 사이에 '대등한 대가관계'를 인정하기 어렵다는 것이다. 그러나 민간투자법에서 관리운영권을 '물권'으로 인정하고 있는 것은 시설물 건설에 따른 대가지급이 보다 명확하게 보장될 수 있도록 하려는 취지라고 할 수 있다. 또한 부지를 무상 사용 및 수익할 수 있도록 해야 하는 의무, 매년 사용료 인상에 대한 협조의무 등 다양한 의무가 주무부처에게 부여되는 것도 이러한 관리운영권이 제대로 보장되기 위한 취지라고 할 수 있다. 이러한 점들을 고려하면 사업시행자가 관리운영권을 제대로 행사할 수 있도록 하는 주무부처의 의무는 실시협약의 '주된 채무'라고 보아야 한다.(황창용, '파산절차상 미이행쌍무계약으로서의 민간투자사업 실시협약', 성균관법학, 제29권 제3호, 2017) 이러한 점을 고려하면 '쌍방미이행 쌍무계약'의 요건을 충족하는 것으로 보는 반대의견이 타당하다. 다만 반대의견이 관리운영권의 공법적 특성이 채무자회생법 해석에 미치는 영향을 좀 더 치밀하게 고려하지 못한 점은 아쉬움이 있다. 4. 나가며 다수의견과 별개의견이 채무자회생법의 적용과정에서 공법상 계약의 특성을 고려하기 위한 노력을 기울인 것은 매우 의미있는 접근이었다고 할 수 있다(이상훈, '민간투자사업 실시협약의 미이행 쌍무계약 해당 여부에 관한 대법원 2021. 5. 6. 선고 2017다273441 판결의 쟁점과 함의', 사법 통권 제57호, 2021). 그러나 공법상 계약이라고 해서 행정주체의 우월적인 지위가 당연히 인정되어야 한다고 보는 것은 곤란하며, 공익보호와 국민의 권익보호간의 균형을 추구할 필요가 있다. 이를 위해서는 향후 파산관재인의 해지권을 부인하고 사업시행자와 대주에게 모든 리스크를 전가하는 방식보다는 지자체가 사업시행자에게 갖는 손해배상채권의 공제를 허용하는 등 해지시 지급금의 규모를 적정화하는 방식으로 해결하는 것이 바람직하다. 궁극적으로 공법과 사법의 상호보완을 통해 종합적인 질서(Auffangordnung)로 나아가는 방향에서 공법상 계약을 볼 필요가 있다. 김대인 교수(이화여대 로스쿨)

- 대법원 2018. 7. 24. 선고 2015두46239 판결 - 1. 사실관계 원고는 2006년 9월 26일 및 2007년 3월 30일 전환가액을 ‘1주당 13만 원’, 전환청구기간을 ‘사채발행일에서 35개월이 경과한 날부터 사채의 상환일 전날까지’로 정하여 2, 3차 외화표시 전환사채(이하 ’이 사건 전환사채’)를 발행하였고, 원고의 특수관계자가 아닌 일본법인 A홀딩스(이하 ’소외 회사’)가 이를 모두 인수하였다. 원고는 2008년 8월 29일 현물출자에 관한 이사회 결의와 주주총회 특별결의 및 이 사건 전환사채의 가액 등에 대한 감정인의 감정을 거친 후 소외 회사와 사이에, 소외 회사가 이 사건 전환사채를 당시 기준환율에 따른 188억2900만원으로 평가하여 현물출자하고, 원고의 주식 14만4838주(1주당 액면가액 5000원, 1주당 발행가액 13만원)를 교부받기로 하는 현물출자 계약(이하 ‘이 사건 현물출자 계약’)을 체결하였다. 그리고 원고는 2008년 9월 9일 서울중앙지방법원으로부터 이에 대한 인가를 받고, 2008년 9월 23일 증자등기를 마쳤다. 한편 원고는 이 사건 현물출자 계약과 관련하여 부채로 계상된 전환사채가 소멸하고 자본항목인 자본금 및 주식발행초과금이 증가하는 것으로 회계처리하였다. 이후 원고는 피고에게 이 사건 전환사채의 현물출자가액 188억2900만원과 장부가액 135억2600만2338원(= 액면가액 152억3040만원 - 전환권조정잔액 9억3427만7983원 - 사채할인발행차금 7억7011만9679원)의 차액인 53억299만7662원(이하 ’쟁점 금원’)을 2008 사업연도 법인세와 관련된 손금에 산입하여야 한다고 경정청구하였다. 피고는 이를 받아들여 쟁점 금원을 손금산입하고, 2010년 8월 10일 원고에게 2008 사업연도 법인세 약 13억원 및 환급가산금 약 4860만원의 지급을 통지하였다. 그런데 감사원은 2011년 6월경 쟁점 금원을 세무상 손금으로 인정하여 법인세를 환급한 것은 잘못이라면서 피고에게 환급결정된 법인세를 징수하도록 하였고, 이에 따라 피고는 2011년 7월 1일 원고에게 위 2008 사업연도 법인세 및 환급가산금을 다시 부과하였다. 2. 제1심 및 원심판결의 요지 원고가 현물출자 계약과 관련하여 전환사채의 전환과 같이 회계처리를 한 점, 당초 전환조건에서 정한 행사가격을 기준으로 주식 수를 산정하였고 전환권의 행사시기만 앞당겼을 뿐 전환사채의 전환권 행사 내용과 차이가 없다는 점 등의 사정을 고려하면, 이 사건 현물출자 계약은 그 실질이 사채권자의 전환권 행사와 동일하여 세무조정을 통하여 손익을 인식할 수 없다. 3. 대상판결의 요지 위 사실관계와 더불어 기록상 알 수 있는 거래의 내용이나 형식, 당사자의 의사, 현물출자의 목적과 경위 등 거래의 전체 과정을 법령 규정과 관련 법리에 비추어 살펴보면, 원고는 소외 회사로부터 이 사건 전환사채를 현물출자받은 것으로 봄이 타당하고, 쟁점 금원은 전부가 세법상 손금으로 인정될 수 있다. 4. 평석 가. 관련규정 구 법인세법 시행령(2009. 2. 4. 대통령령 제21302호로 개정되기 전의 것) 제76조 제5항은 ‘내국법인이 상환받거나 상환하는 외환채권·채무의 원화금액과 원화기장액의 차익 또는 차손은 당해 사업연도의 익금 또는 손금에 이를 산입한다’고 규정하고 있고, 제72조 제1항 제3호는 ‘현물출자에 의하여 취득한 자산은 장부에 계상한 출자가액 또는 승계가액’을 ‘자산의 취득가액’으로 규정하고 있다. 나. 실질과세원칙의 취지 및 적용요건 구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제14조 제2항이 규정한 실질과세원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 등). 다만 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 한다(대법원 2001. 8. 21. 선고 2000두963 판결 등). 다. 이 사건 전환사채를 전환권 행사기간 전에 현물출자한 경우 전환권행사와 동일하게 볼 수 있는지 여부 이 사건 전환사채는 외화표시 전환사채로서 원/엔 환율변동에 따라 전환으로 인하여 발행될 주식 수나 전환사채의 원화상환액이 변동되는 특징이 있는데, 전환사채 발행 당시 환율은 약 800원 정도였지만 현물출자 당시 약 990원에 달했다. 현물출자는 금전 이외의 재산으로 하는 출자로서 전환사채도 그 목적물이 될 수 있어, 원고와 소외 회사로서는 아직 전환권 행사기간이 도래하지 않아 전환권을 행사할 수 없는 이 사건 전환사채를 원고에게 현물출자하는 방법을 선택할 수 있다. 이 사건 현물출자 계약은 특수관계 없는 원고와 소외 회사 간에 체결된 것으로서, 특히 원고로서는 당시 엔화의 환율이 급격히 상승함에 따라 향후 이 사건 전환사채를 현금으로 상환하거나 전환권이 행사될 경우 그로 인한 손실이 확대될 수 있어 이를 방지하기 위하여 위 전환사채를 조기에 현물출자받은 것으로 보인다. 원고는 이 사건 전환사채의 현물출자에 관한 이사회 결의 등을 거치고, 그 가액 등에 관하여 감정인의 감정결과에 대하여 법원의 심사를 받는 등 상법에서 정한 절차를 모두 갖추었다. 이 사건 전환사채에 앞서 원고가 소외 회사에게 발행한 1차 외화표시 전환사채는 현금으로 조기 상환되는 등 전환권 행사없이 변제되었고, 이 사건 전환사채 역시 당시의 경영상황 등을 고려한 합리적인 거래의 일환으로 이루어진 것으로 보일 뿐 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하였다고 볼 만한 사정도 찾기 어렵다. 비록 이 사건 현물출자 계약에서 정한 주식의 발행가액이 당초 전환가액과 동일하다거나 원고가 현물출자 당시 회계처리를 제대로 못하였다는 사정만으로 곧바로 전환사채의 전환권 행사시기만을 앞당긴 것으로 볼 것은 아니다. 라. 이 사건 전환사채의 현물출자가액과 장부가액의 차액을 전부 손금산입할 수 있는지 여부 현물출자 방식의 채무의 출자전환은 주식의 발행으로 자본이 증가한다는 측면에서 자본거래이나 기존채무가 상환된다는 측면에서 손익거래의 성격을 가지고 있다. 법인세법 기본통칙 19-19… 38 제2항은 매입소각할 목적으로 자기사채를 취득하는 경우 발행가액과 취득가액의 차액(사채할인발행차금 미상각액 포함)은 취득일이 속하는 사업연도의 손금에 산입한다고 규정하고 있고, 구 법인세법 시행령 제71조 제3항은 사채할인발행차금은 손금항목에 해당된다. 원고가 소외 회사로부터 이 사건 전환사채를 현물출자받음으로써 위 전환사채를 취득하고 그 대가로 신주를 발행한 이상 위 전환사채의 현물출자가액(취득가액)과 장부가액(발행가액)의 차액인 쟁점 금원은 전부가 순자산 감소액으로 세법상 손금으로 인정될 수 있다. 쟁점 금원(53억299만7662원) 중 이미 세무조정을 통해 손금산입이 이루어진 전환권조정잔액(9억3427만7983원)을 제외한 나머지 43억6871만9679원과 관련하여 앞서 본 바와 같이 원/엔 환율상승으로 소멸한 부채에 비해 더 많은 자본이 증가하여 원고의 순자산은 그 차액 상당액이 감소함으로써 사채상환손실이 발생하였다. 즉, 위 43억6871만9679원은 발행일과 현물출자일의 환율변동에 따른 외환차손(△35억9860만원), 사채할인발행차금(7억7011만9679원)이고, 이는 모두 손금항목으로서 회계상 이를 손금으로 인식하였는지에 상관없이 세법상 손금으로 인정되어야 한다. 5. 결론 대상판결은 외화표시 전환사채를 환율상승에 따른 손해방지를 위해 전환권 행사기간 전에 현물출자 받은 경우 그 거래의 내용이나 형식, 당사자의 의사, 현물출자의 목적과 경위 등 거래의 전체 과정에 비추어 이를 전환권 행사가 아니라 현물출자로 인정함으로써 단체법 관계에 있어서 실질과세원칙의 적용을 쉽게 허용하여서는 안 된다고 밝혔고, 또한 외화표시 전환사채를 현물출자 받은 경우 사채상환손실은 손금인정이 가능하다고 처음으로 밝혔다는 데 그 의의가 있다. 조성권 변호사 (김앤장 법률사무소)

- 대법원 2017. 5. 18. 선고 2012두22485 전원합의체 판결 - Ⅰ. 대법원 전원합의체 판결 1. 사실관계 가. 원고는 이 사건 건물의 매수자금에 사용하기 위하여 A(저축은행)으로부터 42억 원을 대출받았다. 나. 원고는 위 대출금채무를 담보하기 위하여 2008년 6월 30일 수탁자 B(부동산신탁회사)와 사이에, 이 사건 건물에 관하여 신탁원본의 우선수익자를 A로, 수익권증서 금액을 58억8000만원으로 정한 부동산담보신탁계약(‘이 사건 신탁계약’)을 체결하면서, 신탁부동산이 환가되는 경우 A의 채권을 우선적으로 변제하고 잔액은 위탁자인 원고가 지급받기로 약정하였고, 2008년 7월 1일 이 사건 건물에 관하여 원고 명의로 소유권이전등기를 마친 후, 곧이어 B 명의로 소유권이전등기를 마쳐주었다. 다. 원고가 위 대출금채무를 제때 변제하지 못하자, A의 요청에 따라 수탁자인 B는 공개매각을 실시하였으나 수차례 유찰되었고, A에게 수의계약으로 대출원리금과 같은 액수인 45억여원에 이 사건 건물을 매각하였다. 라. 과세관청인 피고는 이 사건 신탁계약의 위탁자인 원고가 A에게 이 사건 건물을 공급하였다고 보아 2010년 1월 16일 원고에게 2009년 1기분 부가가치세 부과처분을 하였다. 2. 판결의 요지 수탁자가 위탁자로부터 이전받은 신탁재산을 관리·처분하면서 재화를 공급하는 경우 수탁자 자신이 신탁재산에 대한 권리와 의무의 귀속주체로서 계약당사자가 되어 신탁업무를 처리한 것이므로, 이때의 부가가치세 납부의무자는 재화의 공급이라는 거래행위를 통하여 그 재화를 사용·소비할 수 있는 권한을 거래상대방에게 이전한 수탁자로 보아야 하고, 그 신탁재산의 관리·처분 등으로 발생한 이익과 비용이 거래상대방과 직접적인 법률관계를 형성한 바 없는 위탁자나 수익자에게 최종적으로 귀속된다는 사정만으로 달리 볼 것은 아니다. Ⅱ. 신탁부동산의 관리·처분과 부가가치세 납부의무자 1. 종전 판례 위 전원합의체 판결이 있기 전의 종전 판례는, 신탁법에 의한 신탁이 위탁매매와 같이 ‘자기(수탁자) 명의로 타인(위탁자)의 계산에 의하여’ 재화 또는 용역을 공급하거나 또는 공급받는 등의 신탁업무를 처리하고 그 보수를 받는 것이어서, 신탁재산의 관리·처분 등 신탁업무를 처리함에 있어서의 사업자 및 이에 따른 부가가치세 납세의무자는 원칙적으로 위탁자이고, 다만, 위탁자 이외의 수익자가 지정된 타익신탁의 경우에는 위탁자가 아닌 수익자가 사업자 및 부가가치세 납세의무자로 보았다(대법원 2003. 4. 25. 선고 99다59290 판결, 대법원 2003. 4. 25. 선고 2000다33034 판결). 종전 판례는 수익자설을 취한 것으로 볼 수 있고, 일본 소비세법 제14조도 신탁재산에 속하는 자산 등 거래에 관하여 원칙적으로 수익자를 부가가치세 납부의무자로 보고 있다. 2. 검토 가. 단일세율에 의한 거래세 누진세율에 기초한 소득세에서는 누가 납세의무자인가에 따라 적용세율이 달라질 수 있으므로, 소득의 실질귀속자를 파악하여 과세할 필요성이 크다. 그러나 단일세율이 적용되는 부가가치세에서는 누가 납세의무자이건 동일한 세율이 적용되므로, 공급대가의 실질귀속자를 파악할 필요성이 소득세에 비하여 크지 않다. 그리고 부가가치세는 실질적인 소득이 아닌 거래의 외형에 대하여 부과하는 거래세이므로, 부가가치세법상 납세의무자에 해당하는지 여부 역시 원칙적으로 그 거래에서 발생한 이익이나 비용의 귀속이 아니라 재화 또는 용역의 공급이라는 거래행위를 기준으로 판단하여야 한다. 나. 종전 판례의 문제점 ① 거래주체와 부가가치세 납부의무자의 분리 신탁된 부동산이 수탁자 명의로 있는 동안에는 수탁자 명의로 대외적 거래행위가 행해지므로, 종전 판례에 의할 경우 대외적 거래를 통하여 부가가치세를 징수하는 주체와 부가가치세 납부의무를 부담하는 주체가 달라진다. 그리하여 부동산투자신탁 등 수익자가 다수인 신탁의 경우, 수익자 별로 일일이 부가가치세의 신고납부를 하여야 하는 번거로움이 있을 뿐만 아니라, 그 수익자가 개인으로서 부가가치세법 제3조의 사업자에 해당한다고 보기 어려울 경우에는 그에게 부가가치세 납부의무를 부담시킬 수 없게 된다. 또한, 종전 판례에 의하면, 타익신탁의 경우 수익자는 ‘우선수익권이 미치는 범위 내에서는’ 부가가치세 납부의무자로 본다는 취지이므로, 신탁부동산의 처분대금에서 신탁사무처리비용을 정산하고 남은 금액이 부가가치세액에 못 미치는 경우 그 차액을 누구에게 과세하여야 하는지가 문제될 수 있다. ② 신탁재산에 대한 강제집행의 불가능 신탁법 제22조 제1항은 신탁재산에 대하여 국세 등 체납처분을 할 수 없다고 하여 신탁재산의 독립성을 규정하고, 다만, ‘신탁사무의 처리상 발생한 권리에 기한 권리’ 등에 기한 경우 예외를 인정하고 있다. 그런데 판례에 의하면, 수탁자가 신탁재산의 처분에 따라 거래징수한 부가가치세 상당액은 매매대금의 일부로서 신탁재산에 속하고(위 99다59290 판결), 구 신탁법 제21조(현행 신탁법 제22조) 제1항 단서에서 예외적으로 신탁재산에 대하여 강제집행 또는 경매를 할 수 있다고 규정한 ‘신탁사무의 처리상 발생한 권리’에는 수탁자를 채무자로 하는 것만이 포함되며, 위탁자를 채무자로 하는 것은 여기에 포함되지 않는다(대법원 2012. 4. 12. 선고 2010두4612 판결). 따라서 위탁자에 대한 부가가치세채권으로 수탁자 명의 신탁재산에 대하여 체납처분 등을 할 수 없고, 다만, 위탁자의 수익권에 대한 체납처분 등을 할 수 있을 뿐이므로, 부가가치세의 징수가능 여부는 수익권의 실질적 가치에 달려있게 된다. 만일 수탁자가 부동산을 분양하여 수취한 대금에서 비용을 모두 충당한 후 수익자에게 지급하는 금액이 부가가치세를 납부하기에 충분하다면, 수익권에 대한 체납처분으로 부가가치세를 징수할 수 있다. 그러나 신축된 건물의 분양대금이 공사비 등을 변제하기에 부족하여 위탁자의 수익권이 실질적 가치를 가지지 못하는 경우에는, 부가가치세를 징수할 수 없게 된다. ③ 신탁재산에 대하여 조세채권의 우선권이 적용되지 못함 위탁자 또는 수익자에 대한 부가가치세채권으로는 신탁재산에 대한 체납처분을 할 수 없으므로, 거래징수 된 부가가치세액이 신탁재산에 속해 있으면서 수익자에게 이전되기 전의 단계에서는 조세채권의 우선적 효력이 발휘될 수 없다. 이에 따라 신탁부동산의 처분대금이 공사비 등을 충당하기에 부족한 경우에는 신탁사무와 관련한 일반채권이 조세채권보다 실질적으로 우선하는 결과가 된다. 전원합의체 판결에 의하면, 신탁부동산의 처분 등과 관련한 부가가치세 납부의무자는 수탁자이므로, 수탁자에 대한 부가가치세채권은 신탁법 제22조 제1항 단서의 ‘신탁사무의 처리상 발생한 권리’에 해당하고, 이에 기하여 신탁재산에 대한 체납처분을 하거나 집행절차에 참가할 수 있으며, 신탁사무와 관련한 일반채권자보다 우선하여 징수할 수 있을 것으로 보인다. 다. 매입세액의 공제와 관련한 문제 수탁자가 신탁부동산의 소유권을 이전받은 것에 대한 매입세액공제를 받지 못함에도 부가가치세 납부의무를 지우는 것은 부당하다고 보는 견해가 있을 수 있다. 그러나 애초에 위탁자가 수탁자에게 신탁부동산의 소유권을 이전하는 것은 담보제공 등으로서 재화의 공급에 해당하지 않거나(담보신탁의 경우 부가가치세법 제10조 제8항 제1호의 유추적용), 재화의 공급에 해당하더라도 수탁자가 신탁용역을 공급하기 위한 수단으로 이전받는 것으로서 공급가액이 없다고 보아야 할 경우가 많을 것이다. 따라서 수탁자는 신탁부동산을 이전받으면서 거래징수를 당하지 않을 것이므로, 공제받지 못하는 매입세액의 문제는 생기지 않는다. 그리고 수탁자가 신탁부동산을 이전받은 후 공급받은 용역 등에 관하여는 매입세액공제를 받을 수 있다. 수탁자가 위탁자로부터 신탁부동산을 이전받는 것을 재화의 공급으로 보지 않을 경우 수탁자는 재화의 매입이 없으면서 재화를 공급한 것이 된다. 부가가치세에서 재화의 공급은 통상 그 재화의 매입(공급받음)을 전제로 하나, 반드시 그래야만 하는 것은 아니다. 매입세액의 공제는 사업자가 전 단계 사업자에게 거래징수당한 부가가치세(매입세액)이 있을 때 문제된다. 만일 사업자가 전 단계 사업자에게 거래징수당한 매입세액이 없는 경우에는 매입세액공제를 받지 못하더라도 문제가 없다. 위탁자가 수탁자에게 신탁부동산을 이전하기 전에 거래징수당한 매입세액은 위탁자가 공제받을 것이고, 이와 같이 부가가치세의 거래징수 및 매입세액공제가 동일한 납세자 안에서 이루어진 이상, 부가가치세의 순환과정에 문제를 일으키지 않는다. Ⅲ. 결어 위 전원합의체 판결이 종전 판례를 변경하여, 신탁부동산의 관리·처분과 관련한 부가가치세의 납부의무자를 수탁자로 판시한 것은 매우 의미가 크고, 타당하다고 생각된다. 변경된 판례에 따라 신탁부동산에 관한 부가가치세의 세부적 업무처리가 속히 안정화되기를 바라면서 이 글을 마친다.

- 대상판결 : 대법원 2015. 7. 23. 선고 2014도8289 판결 - I. 대상판결 1. 사실관계 피고인들은 대부업 등의 등록 및 금융이용자 보호에 관한 법률(이하 '대부업법')상 금전의 대부를 업으로 하는 자들이고, 2010년경부터 2012년경까지 124회에 걸쳐 채무자들에게 돈을 빌려주면서 대출금액의 17%에 해당하는 돈을 보증금 내지 투자금(이하 '이 사건 보증금')으로 받았다. 피고인들은 원금상환일로부터 100일이 경과한 후에 보증금 170만원을 반환하기로 약정하였고, 채무자가 부도를 내거나 대출금을 변제하지 않는 경우 보증금을 대출원리금에 충당하였다. 피고인들은 각기 독립된 3개의 대부업체를 운영하고 있었고, 일부 피고인은 채무자들에게 보증금을 반환한 자료를 제출하였으며, 보증금에 이자를 더하여 반환하기도 하였다. 피고인들이 약정한 이자 자체는 연 24%이어서 대출당시 법정이자율이었던 연 39~49%를 초과하지 않았으나, 검사는 보증금을 이자로 계산하여 피고인들이 연 233% 내지 1013% 이자를 받았다고 보아 대부업법 제19조 제2항 제3호, 제8조 1항을 적용하여 기소하였다. 1심과 2심은 이 사건 보증금은 대부업자가 받은 이자로 보기 어렵다는 이유로 무죄를 선고하였으나, 대법원은 보증금이 피고인들에게 실질적으로 귀속되었을 여지가 높다는 이유로 원심판결을 파기·환송하였다. 2. 대상판결의 요지 대부업자가 채무자로부터 징수한 돈을 나중에 채무자에게 반환하기로 약정하였다 하더라도, 그 약정이 대부업법의 제한 이자율을 회피하기 위한 형식적인 것에 불과하고 실제로는 반환의사가 없거나 반환이 사실상 불가능 또는 현저히 곤란한 것으로 인정될 경우에는 그 징수한 돈은 실질적으로 대부업자에게 귀속된 이자로 보아야 한다. II. 대상판결에 대한 평석 1. 보증금을 일률적으로 간주이자로 보는 것이 타당한지 여부 이자율을 산정할 때, 사례금, 할인금, 수수료, 공제금, 연체이자, 체당금 등 그 명칭이 무엇이든 대부와 관련하여 대부업자가 받는 것은 모두 이자로 간주하는데, 이를 '간주이자'라 한다(대부업법 제8조 제2항, 동법 시행령 제5조 제4항). 간주이자 규정은 1962년 이자제한법이 제정될 때부터 2002년 대부업법이 제정될 때, 2007년 신 이자제한법이 제정될 때까지 큰 변화 없이 이자제한에 관한 주요 조항으로 존속해 왔다. 우리 대부업법의 모델이 된 일본의 '貸金業法' 제12조의8에도 동일한 규정이 존재한다. 검사는 담보권설정비용, 신용조회비용 외에 대부업자가 수령한 것은 모두 간주이자에 해당한다고 주장하였다. 그러나 대부업자가 채무자에게 돌려주기로 약정한 돈, 실제로 반환한 보증금까지 이자로 간주하는 것은 타당하지 않다. 특히 대부업자가 대출금을 상환 받음과 동시에 채무자에게 보증금을 반환하는 경우나 채무자가 대출금상환기일에 채무원리금에서 보증금을 공제한 나머지 금원만을 변제하는 경우에는 대부업자에게 보증금이 귀속되었다고 볼 수 없을 것이다. 한편 대부업법위반죄 성립시점과 관련, 검사주장처럼 담보권설정비용, 신용조회비용 외에는 모두 간주이자로 판단해야 한다는 입장에서는 대부업자가 보증금을 수령한 때 즉시 기수가 될 것이나, 보증금의 실질적 귀속여부를 판단해야 한다는 입장에서는 보증금 반환기일에 이르러서야 비로소 범죄성립여부를 판단할 수 있을 것이다. 이를테면, 한명의 대부업자가 10건의 대부행위를 했을 경우, 10건의 대부행위를 하나하나 살펴 실제로 보증금을 돌려주지 않은 행위만을 대부업법위반죄로 처벌하여야 한다는 결론에 도달한다. 반면, 보증금을 받는 순간 제한이자율 위반으로 대부업법위반죄가 성립한다면, 보증금이 대부업자에게 실질적으로 귀속되었는지 여부를 판단해보기도 전에 대부업법위반죄가 성립되어 대법원 판결취지에 반하며, 대부업자들은 이미 대부업법위반죄가 성립된 마당에 보증금을 돌려주지 않는 관행에 이르게 될 여지도 있다. 또한, 대부업자가 애당초 보증금을 돌려주지 않을 의도였다면 보증금을 받는 순간 별도의 사기죄가 성립하는 것이므로, 보증금을 돌려주었는지 여부가 확정되기도 전에 대부업법위반죄로 처벌하는 것은 부당하다고 할 것이다. 이 경우 수사기관으로서는 범죄의 성립여부를 대부계약 시에 확정할 수 없고 보증금 반환기일 이후에 보증금을 반환하였는지 여부에 관하여 일일이 조사해야 하는 번거로움이 있을 수는 있다. 참고로, 대법원은 대부업자가 제한이자율 범위 내에서 선이자를 공제하여 대부한 후 채무자가 대부기간 중도에 대출금을 상환한 사건에서 대부업자가 제한이자율을 초과하는 선이자를 정산하였는지를 가려 대부업법위반죄 성립여부를 판단하였는바(대법원 2012. 3. 15. 선고 2010도11258 판결), 범죄의 성립시점이 사후에 가려진다고 하여 부당하다고 볼 수는 없다. 보증금을 이자로 산입할 경우, 대부업자는 취득한 이자에 비하여 초고율의 이자를 수령한 것으로 처벌된다. 대부업자가 1천만 원을 연 24%의 비율로 10일간 대출해주면서 보증금 170만원을 받은 경우, ① 대부업자가 이자로 취득한 금원은 6만5753원(=10,000,000× 24%×10/365)에 불과하나, ② 보증금을 이자로 산입할 경우 이자율은 644.5%(= 1,765,753/10,000,000×365/10×100)에 이른다. 대부업자가 사후에 보증금을 반환하더라도 이미 초고율의 이자를 받은 것으로 간주되는 것이다. 결국 보증금을 일괄적으로 간주이자로 해석하는 것은 부당하며, 대부업법위반죄는 보증금을 받는 순간 성립하는 것이 아니라 각 대부행위마다 보증금을 돌려주지 않을 때 성립한다고 보는 것이 타당하다. 2. 이 사건 보증금이 간주이자에 해당하는지 여부 대법원이 이 사건 보증금이 실질적으로 피고인들에게 이자로 귀속되었을 여지가 많다고 판단한 이유는 ① 채무자들은 약정에 따라 거래의 최종종료일로부터 100일이 경과해야 투자금을 돌려받을 수 있으므로 연장 또는 추가대출로 거래가 지속되는 경우에는 이를 반환받을 수 없었고, ② 연장 또는 추가대출마다 투자금을 별도로 공제함으로써 투자금이 지속적으로 증가해 대출원금보다 투자금이 많은 경우도 생겼으며, ③ 일부 채무자들은 투자금 반환일에 이르러 대부업자들이 상호나 전화번호를 변경하여 연락조차 취할 수 없었던 점 등 3가지 이유이다. 그러나 ① 추가대출의 경우, 대출계정이 2개가 되므로 보증금을 추가로 받는 것을 부당하다고 볼 수 없고, ② 연장대출의 경우, 피고인들이 대출금 상환기일에 채무자의 은행어음금채무를 대납함으로써 새로운 대출이 발생하여 별도의 보증금을 수령한 사정이 있었으며, ③ 대출원금보다 보증금이 더 많게 되는 경우가 생길 수 있으나, 이는 채무자가 단기간에 대출·변제를 수차례 반복할 때에 한하여 발생하는 예외적인 상황이어서 신용위험이 높은 채무자로부터 추가로 보증금을 받아야 할 사정이 있었으며, ④ 피고인들 중 일부가 대부업 운영기간 중 상호나 전화번호를 변경한 정황은 있었으나, 나머지 피고인들이 상호나 전화번호를 변경한 것은 명확하지 않았다. 생각건대, 소액?급전대출의 경우 담보를 설정하는 것이 대부업자는 물론 채무자들에게도 번거로운 일이 될 수 있으며, 실제 우리나라 대부업 실태는 담보대부 보다 신용대부 비중이 훨씬 높다(2015년 6월말 기준 신용대부잔액은 10조4981억원, 담보대부잔액은 1조8420억원). 소액 신용대출이라는 대부업의 특성상 대부업자는 일정비율의 보증금을 받아야할 필요성이 있고, 채무자는 부담이 크지 않은 보증금만 지급하고 급전을 빌릴 수 있는 장점이 있다. 다만, 대부업자가 보증금을 제대로 반환하지 않는 경우에 형사적으로 대부업법위반죄로 엄벌하고, 민사적으로 채무자가 대출금 반환기일에 보증금을 공제한 잔액만을 반환할 수 있도록 하여 해결하는 것이 타당하다고 보인다. III. 결론 대부업자가 채무자에게서 징수한 금원 중 반환의사가 없거나 반환이 곤란한 금원이 간주이자에 해당한다는 대법원의 판결자체는 타당하다. 원심과 대법원의 엇갈린 판결은 법리해석에 있어 다른 판단을 했다기보다는 이 사건 보증금이 실질적으로 대부업자에게 귀속되었는지 여부에 관하여 다른 판단을 한 것에 기인한다. 대법원은 종래 대부업법상 간주이자 규정을 유연하게 해석함으로써 채무자가 부담하기로 한 공증료(2009도11576), 중도상환수수료(2010도11258), 선이자(2012다56245), 중개수수료(2014다24785) 등을 간주이자로 판단하였다. 이처럼 대부업자가 제한이자율을 회피하기 위해 탈법적 수단으로 이자를 받는 행위를 처벌하는 것은 타당하다. 그러나 대부업자가 약정에 따라 보증금을 반환하는 경우와 같이 보증금이 대부업자에게 귀속되었다고 볼 수 없는 경우에도 간주이자 규정에 의하여 일괄하여 처벌하는 것은 대부업법 취지에 반하는 것이며, 보증금을 돌려주는 대부업자와 보증금을 돌려주지 않는 대부업자를 구분하여 대부업법위반죄 성립여부를 판단하여야 할 것이다.

Ⅰ. 사실관계 1. 원고는 멕시코 소재 A회사로부터 '코로나 엑스트라' 및 '네그라 모델로' 상표가 부착된 맥주를 수입하면서 이 사건 상표에 대한 사용권자인 싱가포르 소재 B회사와 상표에 대한 사용계약을 체결하였는 바, 상표사용 로열티를 수입액에 비례하여 B회사에게 지급하기로 약정하였다. 원고는 2001. 8.14.부터 2003. 5.22.까지 이 사건 상표가 부탁된 맥주를 수입하면서 수원세관장에게 총 217건의 수입신고를 하여 수리되었는데, 서울세관장은 2004. 8.20. 원고가 B회사에 지급한 로열티를 누락한 채 수입가격을 신고함으로써 그에 대한 관세를 포탈하였음을 이유로 원고를 형사 고발함과 아울러 수원세관장에게 세액경정의뢰를 하였다. 위 세액경정의뢰에 따라 수원세관장은 2004. 8.27. 원고에게 합계 3,628,838,430원을 경정고지할 예정이라는 취지의 과세전 통지를 하였으며, 원고는 2004. 8.30.에서 2004. 9.1.에 걸쳐 합계 3,326,439,160원을 수원세관장에게 수정신고하고 납부하였다. 2. 원고에 대한 관세법위반 형사사건과 관련하여 1심 법원은 "원고가 지급한 로열티가 수입물품과 관련되는 것이라거나 그 거래조건으로 지급되는 것에 해당한다고 인정할 증거가 부족하다"라는 이유로 무죄를 선고하였고, 1심법원의 판단은 항소심 및 상고심에도 그대로 유지되었다(大判 2006. 4.28, 2005도7559). 3. 한편 원고는 2005. 2.14. 이 사건 수정신고 중 로열티 지급 관련 부분 1,303,430,440원이 착오로 납부되었음을 이유로 수원세관장에게 세액감액 경정청구를 하였으나 거부되었다. 이에 대하여 원고가 제기한 국세심판에서 국세심판원은 2007. 4.16. ① 원고가 수입신고한 217건 중 19건의 수입신고에 대해서는 위 대법원판결에 따라 로열티가 과세가격에 포함되지 않음을 이유로 경정청구 거부처분을 취소하였으나, ② 경정청구기간이 경과한 나머지 198건의 수입신고에 대해서는 심판청구를 기각하였다. 수원세관장은 2007. 5.25. 국세심판원의 위 경정청구 거부처분 일부 취소결정에 따라 원고의 수입신고 중 19건에 대하여 관세 등 합계 175,856,160원을 경정하였고 경정처분에 대한 후속조치로 2007. 6.4. 원고에게 합계 198,900,670원을 환급하였다. 4. 원고는 위 경정청구와는 별도로 2005. 10.27. 로열티 관련 세액을 착오로 납부하였음을 이유로 수원세관장에게 세액환급을 신청하였는데 수원세관장은 2005. 10.28. 원고에게 환급청구권이 없음을 이유로 이를 거부하였다. 이에 원고는 2005. 12.8. 위 과오납금 환급 거부처분에 대하여 국세심판을 청구하였으나 국세심판원은 2007. 4.16. 수입신고 중 198건에 대하여 오납 및 과납에 해당된다고 보기 어렵다는 이유로 원고의 심판청구를 각하하였다. 이에 대하여 원고는 서울중앙지방법원에 과오납한 1,127,574,280원 및 이에 대한 환급가산금으로서 2004. 8,31.부터 이 사건 소장 부본 송달일까지 연 5%, 그 다음 다 갚는 날까지 연 20%의 부당이득반환 청구소송을 제기하였다. Ⅱ. 소송경과 일심법원은 원고의 이 사건 수정신고는 중대하고 명백한 하자로 당연무효에 해당한다고 판시하고 이 사건 수정신고에 따라 원고가 납부한 3,326,439,160원 중 로열티 관련 납부액인 1,303,430,440원은 부당이득에 해당하므로 피고는 위 금원 중 피고가 환급하지 않은 잔액 1,127,574,280원 및 그 중 2004. 8.31.까지 수정신고·납부된 합계 1,116,027,790원에 대해서는 2004. 8.31.부터, 2004. 9.1. 수정·신고납부된 11,546,490원에 대해서는 2004. 9.1.부터, 각 소장송달일인 2007. 7.6.까지는 민법이 정한 연 5%, 그 다음 날부터 다 갚는 날까지는 「소송촉진 등에 관한 특례법」이 정한 연 20%의 각 비율에 의한 금원을 지급할 의무가 있다고 판시하였다. 항소심인 서울고등법원은 원고의 수정신고행위가 중대하고 명백한 하자로 무효라는 1심법원의 판결을 유지하였다. 한편 항소심에서 피고는 관세 및 주세 등 내국세의 각 환급기산일은 관세법 및 국세기본법이 정한 바에 따라 과오납한 날의 다음날일 2004. 9.2. 이고, 환급이자의 이자율 역시 관세법과 국세기본법이 정한 이자율에 의해야 한다고 주장하였다. 이와 관련하여 항소심은 국세기본법 또는 관세법 소정의 국세환급금 및 국세가산금결정에 관한 규정은 단순한 내부적 사무처리절차에 관한 규정으로(大判 1989. 6.15, 88누6436) 사법상의 부당이득반환을 구하는 이 사건에서 적용될 수 없다고 판시하고 피고의 주장을 배척하였다. 이에 대하여 피고는 대법원에 상고하였는 바, 대법원은 이 사건 원고의 수정신고가 당연무효에 해당한다는 원심법원의 판결에 위법이 없다고 판시하였으나 환급가산금의 기산일 및 환금가삼금의 이자율에 대해서는 원심판결을 파기하고 이 부분에 해당하는 원고의 청구를 기각하였다, Ⅲ. 大法院判決의 要旨 조세환급금은 조세채무가 처음부터 존재하지 않거나 그 후 소멸하였음에도 불구하고 국가가 법률상 원인 없이 수령하거나 보유하고 있는 부당이득에 해당하고 환급가산금은 그 부당이득에 대한 법정이자로서 성질을 가진다. 이 때 환급가산금의 내용에 대한 세법상의 규정은 부당이득에 관한 민법 748조에 대하여 특칙으로서의 성질을 가진다고 할 것으므로 환급가산금은 수익자인 국가의 선의·악의를 불문하고 그 가산금에 관한 각 규정에서 정한 기간일과 비율에 의하여 확정된다. 관련 법령 및 기록에 의하면, 원고는 2004. 9.1. 이 사건 환급대상인 국세 및 관세를 납부하고, 2005. 10.27. 그 환급신청을 한 사실, 국세 및 관세의 환급가산금 기산일은 각 납부일 다음날이며, 위 신청일까지의 가산금률은 관세의 경우 2004. 9.2부터 위 2005. 10.27.까지의 기간에 관해서는 1일 0.012%이고, 국세의 경우 2004. 9.2.부터 2004. 10.14.까지는 1일 0.012 %, 2004. 10.15일부터 2005. 10.27.까지는 1일 0. 01 %인 것을 알 수가 있다. 따라서 피고는 이 사건 환급금에 대하여 이 사건 법정 이자기간동안에 대해서는 위 각 가산금률을 적용한 가산금을, 그 다음날 부터는 원고의 선택에 따라 가산금 또는 지연손해금을 지급할 의무가 있다고 할 것이다. 한편 원고는 법적 성격을 명시하지 않은 채 이 사건 환급금에 대한 부대청구로 2004. 8.31.부터 소장부분 송달일까지 연 5%, 그 다음날로부터 다 갚는 날까지 연 20%의 비율에 의한 금전의 지급을 구하고 있다. 그런데 이 사건 법정이자기간에 대하여 구하는 위 5%의 비율은 위에서 인정된 그 기간 동안의 가산금(1일 0.012% = 연 약 4. 38%, 1일 0. 01% = 연 약 3. 65%)을 초과함이 계산상 명백한 바, 그렇다면 원고의 위 부대청구는 이 사건 법정이자기간에 대해서는 세법상의 환급가산금을 구하는 취지를 포함하고 있다고 할 것이고, 또한 그 다음날부터는 지연손해금을 구하는 취지라고 해석함이 타당하다. 결국 원심인 이 사건 법정이자 기산일전인 2004. 8.31. 또는 2004. 9.1.부터 이 사건 법정이자만료일인 2005. 10.27.일까지 연 5%의 금전지급을 명한 원심은 환급가산금 또는 지연손해금에 관한 법리를 오해하여 판결결과에 영향을 미친 위법이 있다고 할 것이다. Ⅳ. 評釋 위 사건에서는 첫째, 원고의 수정신고가 무효에 해당하여 원고가 납부한 세액 중 로열티 지급과 관련된 부분 전부가 부당이득이 되어 환급의 대상이 되는지 여부, 둘째, 환급가산금의 기산일 및 환급이자율은 민법의 부당이득반환청구권과 같이 원고가 신고·납부한 날 및 민법 379조에 의한 법정이자율을 따라야 할 것인지가 핵심쟁점이 되고 있다. 1. 원고의 수정신고가 무효인지 여부 私人의 공법행위인 신고에 대하여 행정행위의 하자의 법리가 적용될 수 있는지에 대하여 의문이 있으나 신고납부방식의 조세의 경우 원칙적으로 신고행위에 의하여 납세의무가 구체적으로 확정되고, 그 납부행위는 신고에 의하여 확정된 구체적 납세의무의 이행으로 하기 때문에 납세자의 신고행위는 과세부과처분에 유사한 것으로 보아 행정행위의 하자의 법리를 적용하고 있는 것이 일관된 판례의 입장이다(大判 2009. 4.23, 2009다5001 ; 2006. 9.8. 2005두14394). 위 사건에서 대법원은 일심 및 원심법원의 판결과 같이 ① 서울세관장의 형사고발 및 수원세관장의 과세전 통지를 받고 이로 인하여 발생할 수 있는 불이익을 피하기 위하여 불가피하게 행하여진 점, ② 원고가 이 사건 수정신고 후 각종 구제절차에서 수정신고의 하자를 적극적으로 주장한 점, ③ 수정신고의 하자에 관하여 달리 원고를 구제할 수단이 없다는 점 등을 이유로 수정신고는 중대하고 명백한 하자로 당연무효에 해당한다고 판시하였다. 이러한 판례의 입장은 지배적인 중대·명백설에 비추어 볼 때 타당성이 있다고 할 것이다. 2. 조세환급가산금의 기산일과 이자율에 있어서 민법규정이 적용되는지 여부 이 사건에서 대법원은 국가가 법률상 원인 없이 수령하거나 보유하고 있는 부당이득에 해당하고 환급가산금은 그 부당이득에 대한 법정이자로서 성질을 가진다고 판시하고, 이 때 환급가산금의 내용에 관한 세법상의 규정은 부당이득에 관한 민법 748조에 대한 특칙으로서의 성질을 갖기 때문에, 환급가산금은 수익자인 국가의 선의·악의를 불문하고 그 가산금에 관한 각 세법규정에서 정한 기간일과 비율에 의하여 확정된다고 판시하였다. 이와 같은 입장은 국세기본법상 국세환급금 및 국세가산금결정에 관한 규정을 단순한 내부적 사무처리절차로 본 종전 입장(大判 1989. 6.15. 88누6436)과는 근본적인 차이를 보이고 있다. 이러한 판례의 입장은 지금까지 다수설에서 주장하여 온 민법상의 부당이득반환청구권과 구별되는 공법상의 부당이득반환청구권의 독자성에 대한 재고의 계기를 마련하고 있다. 종래 다수설은 공법상의 부당이득반환청구권의 독자적인 성격을 강조하고 동 청구권은 민법상의 부당이득반환청구권과 그 성립요건과 반환범위에서 차이가 있음을 지적하고, 그 소송절차도 당사자소송으로 할 것을 주장하여 왔다. 민법상 부당이득반환청구권에 관한 법규정은 법질서 전체에 적용되는 일반적인 법원칙의 표현에 해당하며, 이러한 법원칙은 공법에도 마찬가지로 적용되어 공법상의 부당이득반환청구권의 근거가 된다(H. Weber, JuS 1986. S. 29). 그러나 실무에서는 공법상의 부당이득반환청구권의 독자성을 부인하고, 일관되게 행정법관계에서 발생되는 부당이득을 민법상의 부당이득으로 다루고 그 소송절차도 민사소송으로 처리하여 왔다. 비록 위 판결에서도 환급가산금의 내용에 대하여 민법 748조의 적용을 배제하고 세법상의 규정들을 적용하였으나, 이는 어디까지나 이들 규정들이 민법 748조의 특칙이라는 입장에 근거한 것이지 공법상의 부당이득반환청구권의 고유성에 입각한 것으로 보이지 않는다. 그렇다면 이러한 특칙규정이 없는 타의 공과금(예 : 과징금 및 기타 부담금 등)에 있어서 이들이 법적 근거없이 징수된 경우에는 민법 748조가 그대로 적용되어야 하는가? 또한 개인이 국가로부터 부당이득(예 : 연금 및 보조금 등의 과오수령 등)을 취한 경우에도 민법 748조가 적용되어야 하는가? 만일 공법상의 부당이득청구권의 독자성을 인정하는 경우에 그 성립요건은 민법상의 부당이득반환청구권과 어떠한 차이가 있는가? 3. 공법상 부당이득반환청구권의 독자성 공법상 부당이득반환청구권의 독자성이 주장되는 가장 중요한 논거는 행정법관계는 사익상호간의 이익을 조정하는 사법관계와는 달리 공익이 압도적으로 중요한 역할을 한다는 점에 있다. 이에 따라 그 성립요건에 있어서도 차이가 있을 수 밖에 없다. 즉 국가가 위법한 공과금부과처분에 의하여 재산상 이득을 취한 경우에 공과금부과처분이 중대·명백한 하자로 무효가 아닌 한 공정력에 의하여 행정청이나 법원에 의하여 취소되기 전까지는 법률상 원인이 되기 때문에 부당이득이 되지 않는다. 개인이 국가로부터 위법한 보조금지급결정에 의하여 재산상의 이익을 취한 경우에도 마찬가지이다. 특히 부당이득의 반환범위에 있어서도 현저한 차이가 존재할 수 밖에 없다. 국가가 개인으로부터 부당이득을 취하는 경우에 민법 748조의 직접적 또는 유추적용은 학설에 의하여 부인되어 왔다(鄭夏重, 行政法槪論, 586면). 국가 등 행정주체는 행정의 법률적합성의 원칙에 따라 엄격한 재정법의 기속에 따라 재정을 관리해야 하며, 잉여금은 채무의 변제 및 여타의 재정수요에 사용해야 하기 때문이다. 개인에 대하여 비교할 수 없이 강력한 재정적 지위를 갖고 있는 행정주체가 제748조를 유추적용하여 善意의 수익자임을 주장한다면 원상회복적 정의를 목적으로 하는 부당이득반환청구권의 의미는 전적으로 상실되고 말 것이다. 이에 따라 위 대법원 판결에서 국세징수에 의한 조세환급가산금의 산정에 있어서 국가의 악의·선의를 불문하고 관련법령에서 정한 이자율로 계산하도록 판시한 것은 이러한 공법상의 부당이득반환청구권의 특수성을 반영한 것이라고 보아야 할 것이다. 만약 과징금이나 여타의 공과금에 있어서 부당이득의 반환범위에 관한 특별한 규정을 두고 있지 않은 경우에는 악의·선의에 불문하고 민법 379조에 의한 법정이자율에 의하여 가산금을 산정하여 반환하도록 하는 것이 타당할 것이다. 수익자가 개인인 경우에도 마찬가지로 민법 제748조가 유추 또는 직접 적용되지 않는다. 학설은 이와 관련하여 행정법의 일반원칙으로서 확고하게 뿌리를 내린 신뢰보호의 원칙을 제시하고 있다(鄭夏重, 行政法槪論, 586면). 구체적인 경우에 개인이 국가의 수익처분의 적법성과 존속을 신뢰하고 이러한 신뢰에 기초하여 수익처분에 의하여 획득한 이득을 소비한 경우에는 국가의 부당이득반환청구권이 배제된다. 즉 국가의 위법한 보조금지급결정이나 연금결정에 의하여 수익을 얻은 개인이 이들 결정의 적법성과 존속을 신뢰한 경우에는 수익적 행정행위의 직권취소의 제한의 법리에 의하여 행정주체의 결정은 계속 존속하여 개인의 수익에 대한 법률상 원인이 되는 것이다. 비록 개인의 이득이 현존하고 있다고 하더라도 개인이 이에 대하여 신뢰를 하고 기대가능하지 않은 손실없이는 더 이상 반환할 수 없는 방식으로 처분을 한 경우에는 그러한 이득은 반환대상이 되지 않는다. 반면 수익에 대한 개인의 신뢰가 보호가치가 없는 경우에는 부당이득이 성립되어 법정이자율에 의한 이자를 붙여 부당이득을 반환해야 할 것이다. 현재 국회에 계류중인 법무부 행정소송법안에는 명문으로 공법상 부당이득반한청구권을 당사자소송의 대상으로 규정하고 있다. 이러한 규정은 사법상 부당이득청구권과 구별되는 고유한 제도로서 공법상 부당이득반환청구권을 전제로 하고 있음은 물론이다. 이제 조세환급가산금은 수익자인 국가의 선의·악의에 불문하고 그 가산금에 관한 각 규정에서 정한 기산일과 비율에 의하여 결정된다는 대법원판례는 이들 규정이 단순히 민법 748조의 특칙으로 보는 것을 넘어서서 고유한 공법상의 부당이득반환청구권의 인정의 출발점이 되기를 기대한다.

Ⅰ. 사안의 개요 중국 회사인 매도인(원고)과 한국 회사인 매수인(피고)은 2005. 6.11. 매도인이 매수인에게 여러 차례에 걸쳐 오리털을 공급하기로 하는 계약(‘이 사건 계약’)을 체결했다. 피고는 제3자에게 오리털을 전매하는 계약을 체결했고 원고도 계약 체결시 그 사실을 알았다. 원고는 일정 기간에 걸쳐 피고에게 오리털을 공급했으나 그 중 일부는 선박운항회사의 실수로 환적되지 않아 싱가포르항에 묶이고 도착 예정일이 지나도록 공급되지 않았다. 이를 이유로 피고는 이 사건 계약을 해제하고 대금의 지급을 거부했다. 원고는 미지급대금의 지급을 구하는 소를 제기했고, 피고는 ① 원고가 일부 공급의무를 이행하지 않았다는 이유로 이 사건 계약을 해제했다고 주장하면서, ② 소송 중에 가사 원고의 미지급대금채권이 있더라도 피고가 원고에 대해 가지는 계약위반으로 인한 손해배상채권에 기하여 상계한다는 항변을 제출했다. 위 판결은 확정된 것으로 보인다. Ⅱ. 판결의 요지 대상판결은 우리나라에서도 국제물품매매계약에 관한 UN협약(CISG)(이하 ‘협약’)이 발효했으므로 이 사건 계약에는 협약이 적용된다고 보았다. 대상판결은, 원고가 이 사건 계약에 따라 수차례에 걸쳐 피고에게 물품을 공급했으므로 피고는 미지급대금을 지급할 의무가 있으나 원고는 물품 일부의 공급을 지연했으므로 피고에게 손해를 배상할 의무가 있다고 보아 피고의 상계항변을 받아들였고, 그 결과 피고에게 잔액과 지연손해금의 지급을 명했다. 대상판결은 지연손해금의 이율의 준거법을 중국법이라고 보아 상계적상일 익일부터 판결 선고일까지는 연 5.22%, 그 익일부터 완제일까지는 연 11.52%의 비율을 적용했다. 대상판결은 상계의 준거법을 중국법이라고 보고 合同法상 상계에 해당하는 抵銷(저소)의 법리에 따라 피고의 상계항변을 받아들였다. 한편 계약 해제에 관하여는, 대상판결은 원고가 미얀마 양곤에서 공급하기로 한 오리털이 환적되지 않아 싱가포르에 남아 있는 상태에서 이를 양곤으로 운송해 달라는 피고의 요구에 응하지 아니한 것과 그 후 원고가 2005. 9.29. 작성된 구매계약서에 따른 오리털을 공급하지 아니한 것은, 모두 본질적 계약위반임과 아울러 장래의 분할부분에 대한 본질적 계약위반의 발생을 추단하는 데에 충분한 근거가 된다고 보아 당해 분할인도부분과 장래 분할인도부분은 해제되었다고 보았다. 이 결론은, 원고의 일부 오리털에 관한 납기부준수만으로 본질적 계약위반이 있었다고 볼 수 없다고 판단한 1심판결과 정반대이다. Ⅲ. 연구 1. 문제의 제기 1980년 국제연합에서 채택된 협약은 2005. 3.1.부터 우리나라에서도 발효되었다. 대상판결의 1심판결, 즉 서울동부지법 2007. 11.16. 선고 2006가합6384 판결(이하 ‘1심판결’)은 필자가 아는 한 협약을 본격적으로 적용한 최초의 우리 판결이었다. 그 밖에도 2008년에 하급심 판결이 모두 4개가 선고된 것으로 보인다. 필자는 1심판결에 대해 간단한 평석을 발표했는데(법률신문 제3754호(2009. 6.15. 15면) 대상판결은 필자가 지적한 논점 전부에 대해 견해를 표명하고 보다 충실히 판단했다. 필자의 평석에 관심을 보여준 담당재판부에 경의를 표하면서 대상판결에 대해 몇 가지 의견을 제시한다. 2. 계약의 해제 이 사건 계약은 여러 차례에 걸쳐 물품을 인도할 의무를 부과하므로 이는 협약(제73조)이 말하는 ‘분할인도계약(instalment contracts)’인데, 원고는 그 중 일부에 대해서만 이행지체에 빠졌으므로 피고의 계약해제는 협약(제73조 제1항)이 규정하는 분할인도부분의 계약해제이다. 필자는 1심판결이 이 점을 분명히 하지 않은 점을 비판했는데 대상판결은 이를 정면으로 인정했다. 나아가 1심판결은 협약상 부가기간의 설정에 의한 계약해제가 가능함을 언급하면서도 이 사건에서 이를 인정하지 않았으나 그 이유는 밝히지 않았다. 그에 대해 필자는 원고가 인도기일을 맞출 수 없게 된 상황에서, 피고가 원고에게 오리털의 재생산과 항공편에 의한 인도 및 도착지의 변경을 요구했음에도 불구하고 원고가 불응했다면 피고의 부가기간 설정과 원고의 이행거절이 있었던 것으로 볼 여지가 있으므로 사실관계를 좀더 파악할 필요가 있다고 지적했다. 대상판결은 원고가 양곤에서 공급하기로 한 오리털이 환적되지 않아 싱가포르에 남아 있는 상태에서 이를 양곤으로 운송해 달라는 피고의 요구에 불응한 것과 그 후 원고가 2005. 9.29. 작성된 구매계약서에 따른 오리털을 공급하지 아니한 것은, 모두 본질적 계약위반임과 아울러 장래의 분할부분에 대한 본질적 계약위반의 발생을 추단하는 데에 충분한 근거가 된다고 보아 당해 분할인도부분과 장래 분할인도부분이 해제되었다고 보았다. 이는 대체로 사실인정의 문제이나 문제된 분할인도부분에 관한 원고의 지체를 이유로 본질적 계약위반을 인정한 것은 의문이다. 다만 피고의 부가기간 설정과 원고의 불이행이 있었다고 본다면 계약의 해제를 인정한 결론은 정당화될 수 있다. 3. 상계 1심판결은 피고의 손해배상채권과 원고의 미지급대금채권은 피고의 상계에 의하여 대등액 범위에서 소멸했다고 보았다. 원고와 피고의 채권은 모두 이 사건 계약으로부터 발생했는데, 협약은 상계를 규율하지 않으므로 상계의 준거법을 결정할 필요가 있다. 필자는, 1심판결이 상계의 준거법을 한국법으로 보았다면 잘못이라는 점을 지적하고, 우리 국제사법(제26조)에 따르면 이 사건 계약의 보충적 준거법은 중국법일 개연성이 크므로 상계적상의 존부는 중국법에 의한다는 견해를 피력했다. 대상판결은 이 지적을 받아들여 이 사건 계약의 준거법은 국제사법 제26조에 의하여 중국법이므로 상계의 준거법도 중국법이라고 보고 중국 합동법(合同法)상 상계에 해당하는 ‘抵銷’의 법리에 따라 피고의 손해배상채권과 원고의 대금채권은 상계적상에 있었으므로 원고의 채권은 상계적상일에 소급하여 소멸했다고 판단했다. 필자는 1심판결에 대해 협약상(또는 중국법상) 피고의 손해배상채권의 통화가 미달러화인지, 만일 그렇지 않다면 이종통화간에도 피고의 대용급부청구권이 인정되어 상계적상이 인정되는지를 검토해야 한다고 비판했다. 대상판결이 이 점을 판단하지 않은 점은 유감이다. 4. 외화채권과 채권자의 대용급부청구권 원고의 대금채권은 미달러화채권인데 원고는 원화지급을 청구했다. 1심판결은 민법 제378조의 해석상 채권자인 원고가 대용급부청구권을 가진다고 보아 원화지급을 명했다. 이에 대해 필자는 ① 협약의 해석상 채권자가 대용급부청구권을 가지는지, ② 만일 부정된다면, 그럼에도 불구하고 민법 제378조가 이 사건 계약에 적용되는 근거를 밝혔어야 한다는 점과 그 맥락에서 의무이행지도 판단해야 한다고 지적했다. 이에 대해 대상판결은 대용급부는 채무의 내용의 구체적인 이행방법에 관한 것이고 환산의 시기 및 환산율은 채무의 실질적 내용에 영향을 미치는 것으로 보기 어려우므로, 원고의 대금채권이 실제로 이행되는 장소 혹은 그 이행을 구하는 소가 제기된 장소인 한국 법이 준거법이라 보고 대용급부청구권을 긍정했다. 대상판결이 논거를 제시한 점은 높이 평가하나, 우선 환산의 기준시기 및 환율은 채무의 실질적 내용에 영향을 미치고(1심은 미화 1달러 당 916.6원으로, 항소심은 1236.7원으로 각 환산했다), 국제사법상 채무이행의 방법에 대해 이행지법을 적용할 근거를 제시할 필요가 있다. 민법 제378조의 ‘이행지’는 법률(또는 계약)상 이행지인지, 사실상 이행지인지 논란의 여지가 있는데 우리 법원이 지급을 명하면 이행지가 한국이 되는지 나아가 한국에서 제소되었다는 이유로 한국법을 적용할 근거가 되는지는 의문이다. 5. 손해배상의 범위 협약(제74조)에 따르면 손해배상액은 이익의 상실을 포함하여 위반의 결과 상대방이 입은 손실과 동등한 금액이나, 그 범위는 위반 당사자의 예견가능성에 의하여 제한된다. 대상판결은 협약 제74조와 제75조를 기초로 ① 피고가 다른 곳에서 대체물품을 구하느라 지급한 대금과 이 사건 계약상 대금의 차액, ② 대체물품의 항공운송비용, ③ 피고가 전매수인에게 지급해야 할 손해배상액 중 일부의 합계를 손해배상액으로 인정했다. 이는 1심판결과 같다. 대상판결은 1심판결과 달리 이 사건 계약의 해제를 긍정하였으므로 협약 제74조를 적용한 것은 자연스럽다. 6. 지연손해금의 비율 1심판결은 피고에게 판결 선고일까지는 상법 소정의 연 6%, 그 익일부터 완제시까지는 소송촉진 등에 관한 특례법(‘특례법’) 소정의 연 20%의 각 비율에 의한 지연손해금의 지급을 명했다. 필자는 그에 대해 첫째, 연 6%의 지급을 명한 것은 우리 상법을 적용한 것으로 짐작되나 협약이 적용되고 보충적으로 중국법이 적용될 개연성이 큰 이 사건에서 상법을 적용할 근거가 없고 둘째, 연 20%의 비율에 의한 지연손해금의 지급을 명한 것도 지연손해금은 준거법에 따라 판단할 사항이라고 보는 대법원판례에 위반됨을 지적했다. 대상판결은 원고의 대금채권에 관한 지연손해금의 준거법은 중국법이라고 판단하고 중국의 합동법(제207조), 민사소송법(제229조), 중국 최고인민법원의 ‘중국 민사소송법의 적용에 관한 약간의 문제점에 관한 의견’(제293 및 제294) 등을 적용하여 상계적상일의 다음날부터 판결 선고일까지는 중국인민은행의 금융기관대출 최고이율인 연 5.22%, 그 익일부터 완제일까지는 그 기간에 대한 위와 같은 최고이율인 연 5.76%의 2배인 연 11.52%의 비율에 의한 지연손해금을 지급할 의무가 있다고 보았다. 대상판결의 설시는 필자의 지적을 전면 반영한 것이다. 7. 맺음말 대상판결이 1심판결에 대하여 필자가 제기한 거의 모든 논점에 대해 판단하고 설시한 점을 높이 평가한다. 다만 중국법상 피고의 손해배상채권의 통화와 중국법상 채권자가 대용급부청구권을 가지는지를 판단하지 않은 점은 아쉽고, 이 사건에서 본질적 계약위반을 인정한 점은 논란의 여지가 있다. 그리고 원고의 대용급부청구권을 긍정한 논거는 설득력이 약하다. 지난 8월1일자로 협약은 일본에서도 발효되었으므로 이제 한중, 한일 및 중일기업간에도 협약이 적용되는 사안이 증가할 것이다. 상계의 준거법, 대용급부(청구)권, 지연손해금의 준거법과 특례법의 적용 여부는 협약의 주요 쟁점은 아니지만 협약이 적용되는 사건, 나아가 채권의 준거법이 외국법인 사건에서 통상 제기되는 기초적 쟁점인데 앞으로 법원이 그에 대해 만연히 한국법을 적용하지 않기를 바란다. 이 사건처럼 우리 법원이 중국법을 적용할 사건이 점증하고 있으므로 중국법에 대한 연구역량을 제고할 제도적 대책이 필요하다. 물론 필요시 한중민사사법공조조약(제26조)에 의한 법정보공조를 활용할 수 있을 것이다.

Ⅰ. 사안의 개요 중국 회사인 매도인(원고)과 한국 회사인 매수인(피고)은 매도인이 매수인에게 여러 차례에 걸쳐 오리털을 공급하기로 하는 계약(이하 ‘이 사건 매매계약’)을 체결했다. 피고는 제3자에게 오리털을 전매하기로 하는 계약을 체결했고 원고도 계약 체결시 이 사실을 알았다. 원고는 일정 기간에 걸쳐 피고에게 오리털을 공급했으나 그 중 일부는 선박운항회사의 실수로 환적되지 않아 도착 예정일이 지나도록 공급되지 않았다. 이를 이유로 피고는 계약을 해지하고 대금의 지급을 거부했다. 원고는 미지급 대금의 지급을 구하는 소를 제기했고, 피고는 ① 원고가 이 사건 매매계약에 따른 공급의무의 일부를 제대로 이행하지 않았다는 이유로 계약을 해지했다고 주장하고 ② 소송 중에 가사 원고의 잔존 물품대금채권이 있더라도 피고가 원고에 대하여 가지는 계약위반으로 인한 손해배상채권에 기하여 상계한다는 항변을 제출했다. 이 사건은 2009년 6월9일 현재 항소심에 계속중이다. Ⅱ. 판결의 요지 대상판결은 원고가 이 사건 매매계약에 따라 수차례에 걸쳐 피고에게 물품을 공급했으므로 피고는 미지급대금을 지급할 의무가 있으나, 한편 협약상 계약위반은 위반 당사자의 귀책사유를 요구하지 않는데 원고는 물품 일부의 공급을 지연했으므로 피고에게 손해배상할 의무가 있다고 보아 피고의 상계항변을 받아들였고, 그 결과 피고는 잔액을 원화로 지급할 것과 판결 선고일까지는 상법 소정의 연 6%, 그 익일부터 완제시까지는 소송촉진 등에 관한 특례법(이하 ‘특례법’) 소정의 연 20%의 비율에 의한 지연손해금의 지급을 명했다. 상계항변에 대하여 대상판결은 피고의 원고에 대한 손해배상채권과 원고의 피고에 대한 미지급대금채권은 상계적상에 있었는데, 피고가 준비서면에서 상계의 의사표시를 했으므로 원고의 채권은 상계적상일에 소급하여 소멸했으니 상계항변은 이유 있다고 판단했다. 한편, 대상판결은 피고의 계약해지 주장은 아래의 이유로 배척했다. 우리나라에서도 국제물품매매계약에 관한 UN협약(CISG)(이하 ‘협약’)이 발효했으므로 가입국인 중국과의 이 사건 매매계약에 관하여는 협약이 민·상법에 우선하여 적용된다. 협약(제49조)은 해제권의 발생사유를 ① 매도인의 본질적 계약위반과 ② 매수인이 매도인의 의무이행을 위해 합리적인 추가기간을 정했음에도 매도인이 물품을 인도하지 않거나 인도하지 않겠다고 선언한 경우(제47조)로 제한한다. 한편 협약(제25조)은 본질적 계약위반의 개념을 정의하는데, 이 사건에서 원고의 일부 오리털에 관한 납기부준수만으로 본질적 계약위반이 있었다고 할 수 없으므로 피고의 해지주장은 근거가 없다. Ⅲ. 연구 1. 문제의 제기 1980년 국제연합에서 채택된 협약은 2005년 3월1일부터 우리나라에서도 발효되었다. 그 결과 협약은 우리 법질서의 일부가 되었으므로 협약 가입은 우리 私法의 국제화에 획을 긋는 일대사건이다. 하지만 우리나라에서는 협약에 대한 연구가 아직 부족하다. 대상판결은 필자가 아는 한 협약을 본격적으로 적용한 최초의 우리 판결인데 대체로 무난하지만 아쉬움도 있다. 항소심에서 좀더 훌륭한 판결을 해줄 것을 바라는 마음에서 몇 가지 코멘트를 한다. 2. 계약의 해제 대상판결은 ‘해지’라는 용어를 사용하나 협약은 해제와 해지를 구분하지 않고, 협약상 해제는 소급효가 없으므로 협약의 맥락에서는 굳이 양자를 구별할 필요는 없다. 아래에서는 ‘해제’라고 한다. 관보에 공표된 공식국문본도 같다. 대상판결은 원고의 이행지체만으로는 본질적 계약위반이 되지는 않는다고 보아 피고의 주장을 배척했다. 그러나 원고는 이 사건 매매계약에 따라 여러 차례에 걸쳐 물품을 인도할 의무를 부담한 것이므로 이는 협약(제73조)이 말하는 ‘분할인도계약(instalment contracts)’ 또는 계속적 공급계약에 해당한다. 그런데 원고는 그 중 일부에 대해서만 이행지체에 빠진 것이므로 피고의 계약해제는 협약(제73조 제1항)이 규정하는 문제된 분할인도부분의 계약해제로 이해된다. 대상판결이 이 점을 분명히 하지 않은 것은 아쉽다. 또한 대상판결은 협약상 부가기간의 설정에 의한 계약해제가 가능함을 언급하면서도 이 사건에서 이를 인정하지 않았으나 그 이유는 설시하지는 않았다. 하지만 원고가 인도기일을 맞출 수 없게 된 상황에서 피고가 원고에게 오리털의 재생산과 항공편에 의한 인도 및 선하증권 상의 도착지의 변경을 요구했음에도 불구하고 원고가 응하지 않았다면, 피고가 부가기간을 설정했는데 원고가 이행을 거절한 것으로 볼 수 있는가라는 관점에서 사실관계를 좀더 파악할 필요가 있다. 한편 이 사건 매매계약의 해제를 부정한다면 문제된 분할인도부분에 관한 대금지급의무와 인도의무 및 장래의 분할인도부분은 어떻게 처리되는지도 궁금하다. 3. 상계 대상판결은, 피고의 손해배상채권과 원고의 미지급 물품대금채권은 피고의 상계에 의하여 상계적상일에 소급하여 대등액 범위에서 소멸했다고 보았다. 원고와 피고의 채권은 모두 협약에 의하여 규율되는 이 사건 매매계약으로부터 발생한 것인데, 협약은 상계를 규율하지 않으므로 상계의 허용성과 그 요건 및 효과의 준거법을 결정할 필요가 있다. 이를 위해서는 이 사건 매매계약에 협약이 적용되지 않는다고 가정하고 그 준거법을 결정해야 하는데, 우리 국제사법(제26조)에 따르면 매도인의 주된 사무소 소재지법인 중국법이 준거법이 될 개연성이 크다. 그렇다면 상계의 요건과 효과는 중국법에 의할 사항이다. 다만 독일의 유력설은 이 경우 협약에 내재하는 메커니즘에 따라 상계할 수 있다고 보는데, 만일 이를 긍정한다면 그 메커니즘은 협약의 기초를 이루는 일반원칙으로서 준거법에 우선한다(그러나 상계의 효과를 어느 법에 따라 판단하는지는 애매하다). 대상판결이 유력설처럼 협약에 내재하는 상계의 메커니즘을 따른 것인지 아니면 준거법에 대한 고려 없이 상계의 요건과 효력의 준거법을 한국법으로 본 것인지는 불분명하나 후자일 개연성이 크다. 그렇다면 이는 잘못이다. 상계의 준거법이 중국법이라면 상계적상의 존부는 중국법에 따를 사항이다. 그때 피고의 손해배상채권의 통화도 문제된다(우리 판례에 따르면 민법상 손해배상채권의 통화는 원칙적으로 원화이다). 이 사건에서 협약상 또는 중국법상 피고의 손해배상채권의 통화가 무엇인지, 만일 그것이 미달러화가 아니라면 그럼에도 불구하고 채권자의 대용급부청구권이 인정되어 상계적상에 있다고 볼 수 있는지를 검토해야 한다. 4. 외화채권과 채권자의 대용급부청구권 이 사건에서 원고의 대금채권은 미달러화채권인데 원고는 원화지급을 청구했다. 대상판결은 채권자인 원고가 민법 제378조의 해석상 대용급부청구권을 가짐을 당연한 전제로 원화지급을 명했다. 이는 대법원 1991. 3.12. 선고 90다2147 전원합의체판결을 따른 것이다. 즉 대상판결은 협약이 적용되는 사건에서도 채권자가 대용급부청구권을 가진다고 본 것이다. 그러나 그런 결론을 내리기 위해서는 ① 협약의 해석론상 채권자의 대용급부청구권이 긍정되는지, ② 만일 부정된다면 그럼에도 불구하고 민법 제378조가 협약에 의하여 규율되고 보충적 준거법이 중국법일 개연성이 큰 이 사건 매매계약에 적용되는 근거를 밝혔어야 한다. 이 맥락에서 의무이행지도 정확히 판단할 필요가 있다. 5. 손해배상의 범위 당사자의 관심의 대상은 손해배상의 범위이다. 협약(제74조)에 따르면 손해배상액은 이익의 상실을 포함하여, 위반의 결과 상대방이 입은 손실과 동등한 금액이나 그 범위는 위반 당사자의 예견가능성에 의하여 제한된다. 대상판결은 피고가 다른 곳에서 대체물품을 구하느라 지급한 대금과 이 사건 매매계약상 대금의 차액, 대체물품의 항공운송비용과 피고가 전매수인에게 지급해야 할 손해배상액의 합계를 손해액으로 인정했다. 대상판결이 이 사건 매매계약의 해제를 부정하면서도 대체거래에 의해 손해액을 산정하는 근거는 협약 제74조에 비추어 설명을 요한다. 해제를 부정한다면 문제된 분할인도부분과 이 사건 매매계약에 따른 당사자의 권리의무는 어떻게 되는지도 궁금하다. 6. 지연손해금의 비율 대상판결은 피고에게 원고가 구하는 일자부터 이행의무의 존부 및 범위에 관하여 항쟁함이 상당한 선고일까지는 상법 소정의 연 6%, 그 익일부터 완제시까지는 특례법 소정의 연 20%의 각 비율에 의한 지연손해금의 지급을 명했다. 여기에서 두 가지 의문이 있다. 첫째, 연 6%의 지급을 명한 것은 채무자 국가의 법을 적용한 것으로 선해할 수도 있으나 아마도 만연히 우리 상법을 적용한 것으로 짐작된다. 그러나 협약이 적용되고 보충적으로 중국법이 적용될 개연성이 큰 이 사건에서 우리 상법을 적용하는 근거를 제시했어야 한다. 둘째, 연 20%의 비율에 의한 지연손해금의 지급도 종래 우리 판례에 반한다. 즉 대법원 1997. 5.9. 선고 95다34385 판결은 지연손해금은 준거법에 따라 판단할 사항이라고 판시했기 때문이다. 다만 종래 필자는 지연손해금은 당사자의 권리·의무에 관한 것이므로 실체(substance)에 속하지만, 특례법상의 지연손해금은 한국에서의 소송 촉진이라는 소송정책적인 고려에 기하여 부과하는 소송상의 제도이므로 법정지법에 따를 사항이라고 본다. 7. 맺음말 대상판결이 이 사건 매매계약에 협약을 적용하고 본질적 계약위반의 개념과 손해배상의 발생요건과 범위 등에 관해 정확히 설시한 점은 높이 평가한다. 그러나 아쉬움이 있으므로 항소심에서는 사실관계를 좀더 심리하고 현명한 판단을 해줄 것을 기대한다. 협약이 적용되는 매매계약이더라도 협약이 모든 사항을 규율하지는 않으므로 당사자 간의 법률관계를 정확히 파악하기 위해서는 협약이 규율하는 사항과 아닌 사항을 구별하고, 후자는 국제사법에 의해 결정되는 준거법에 따르고, 전자의 경우 협약이 통일규범을 두고 있으면 그에 의하지만, 협약이 명시적으로 해결하지 않는 문제는 협약의 기초를 이루는 일반원칙에 의하고 그것이 없으면 비로소 준거법에 따라 해결해야 한다(협약 제7조). 무엇보다도 협약을 제대로 적용하기 위해 협약에 대한 연구가 긴요하다. 또한 협약은 Lando 위원회의 유럽계약법원칙과 UNIDROIT의 국제상사계약원칙에도 큰 영향을 미친 결과 이제 협약의 개념과 용어는 국제계약법의 공용어(lingua franca)가 되었는데, 근자에는 위 troika를 기초로 세계계약법원칙(내지 세계계약법)을 만들자는 제안도 있으므로 우리도 방관해서는 아니 된다. 마지막으로 앞으로 성안할 민법개정안에는 2004년 개정안과는 달리 협약의 내용 중 취할 바를 가려내어 반드시 반영해야 한다는 점도 지적해둔다.

Ⅰ. 대상판결의 사실관계 및 판결요지 1. 사실관계 소외 주식회사 코오롱티엔에스는 2002. 8. 21. 서울지방법원으로부터 회사정리절차 개시결정을 받았고 원고는 위 정리회사의 관리인으로 선임되었다.(이하 소외 회사, 정리회사 및 관리인을 모두 ‘원고’라 함) 서울지방국세청은 2001년경 원고에 대한 세무조사 결과 장부에 누락된 부외부채를 적발하여 과세자료를 통보하였고 피고 종로세무서장은 이를 근거로 원고에 대하여 2002. 10. 2. 1997년도부터 2001년까지의(2000년도 제외) 각 귀속법인세를 부과하였다. 이에 대하여 원고는 1998년도부터 2001년도까지 당초 법인세 신고 당시 지급이자, 임직원 상여, 기타비용 합계 23,433,179,508원 상당을 장부에 계상하지 않는 한편, 합계 13,700,000,000원 상당의 매출을 과다 계상 하였는바, 위와 같이 비용을 장부에 계상하지 않거나 매출을 과다 계상한 부분에 대하여 이를 해당 사업연도 소득을 계산함에 있어 손금산입 또는 익금불산입 하여야 하므로 이에 해당하는 법인세 부과처분은 취소되어야 한다고 주장하며 법인세부과처분취소의 소를 제기하였다. (원고는 2002. 12. 14. 피고의 2002. 10. 2. 부과처분에 불복하여 심판청구를 하여 국세심판원이 원고의 분식회계 관련부분에 대한 법인세 취소 심판 청구는 받아들이지 않은 채 부외부채가 운영자금으로 사용되었는지 여부를 재조사를 명하는 심판을 하였고 피고는 재조사를 실시하여 1998, 1999, 2001년도 귀속법인세 부과분에 대하여 추가경정처분을 하고 별도로 2000년도 귀속법인세를 부과, 고지하였다. 원고가 이에 대하여 본소를 제기하였는데, 일정한 기간을 과세단위로 하는 세목에 있어서 과세기간을 달리 하는 과세처분은 각기 독립한 별개의 처분이고 따라서 기존에 국세심판을 청구한 바 없는 2000년도 귀속법인세에 대하여 바로 소송을 제기한 것이 국세기본법 제 56조의 필요적 전심절차 규정을 위반하여 부적법하다는 점도 논점이 되었고 대법원은 이에 대하여 원심과 같이 2000년도 귀속법인세 증액경정처분의 기초된 사실관계와 법률상 쟁점에 대하여 이미 다른 사업년도 귀속법인세에 대한 국세심판시 필요한 심리가 마쳐졌다는 이유로 2000년도 귀속법인세 부분에 대한 취소청구도 적법하다고 판시하였으나 이 글에서는 이에 대하여 별도로 논하지 않는다.) 2. 대법원 판결요지 가. 실질과세의 원칙에 비추어 법인세의 과세소득을 계산함에 있어서 구체적인 세법적용이 기준이 되는 과세사실의 판단은 당해 법인의 기장내용, 계정과목, 거래명의에 불구하고 그 거래의 실질내용을 기준으로 하여야 하는 것이다. 따라서 장부상 누락된 비용과 가공매출을 기초로 한 이 사건 부과처분은 모두 손금산입되거나 익금불산입되어야 할 부분을 제대로 반영하지 아니한 채 산정된 소득을 기준으로 한 것이어서 위법하다. 나. 법인이 분식결산에 터 잡아 법인세를 과다하게 신고·납부한 행위를 민법 제746조가 규정하고 있는 ‘불법의 원인으로 인하여 재산을 급여한 때’에 해당한다고 보기 어렵다. 다. 납세의무자가 자산을 과대계상하거나 부채를 과소 계상하는 등의 방법으로 분식 결산을 하고 이에 따라 과다하게 법인세를 신고, 납부하였다가 그 과다 납부한 세액에 대하여 취소소송을 제기하여 다툰다는 것만으로 신의성실의 원칙에 위반될 정도로 심한 배신행위를 하였다고 할 수 없고, 과세관청이 분식결산에 따른 법인세 신고만을 보고 이를 그대로 믿었다고 하더라도 이를 보호받을 가치가 있는 신뢰라고 할 수도 없다. Ⅱ. 판례의 검토 1. 실질과세의 원칙의 적용여부 조세법상 실질과세의 원칙은 조세법의 해석 및 적용에 있어 자주 원용되지만 실질적으로 조세법의 해석 및 적용에 있어 어떤 구체화원리로 작용하는지는 쉽게 답하기 어렵다. 국세기본법은 이와 관련하여 제14조에서 귀속에 관한 실질주의를 규정하고 있고, 법인세법도 제4조에 같은 내용의 규정을 두고 있다. 위와 같은 실질과세의 원칙을 해석하는데 있어 종래 거래 등을 경제적 관점에서 파악하여 그 경제적 효과에 기초한 과세를 하여야 한다는 경제적 실질설과 과세관계 역시 사법상의 거래관계를 전제로 하는 것인 이상 특별한 규정이 없는 이상 거래에서의 법 형식에 의하지 않고 경제적 관점에서 상정한 법 형식에 따라 과세하는 것은 허용될 수 없다는 법적 실질설이 대립하여 왔다. 그러나 국세기본법 또는 법인세법의 위 규정이 해석과 관련해서는 위와 같은 경제적 실질설과 법적 실질설의 전통적인 논의의 대립과는 차원을 달리하는 것으로서 국세기본법의 규정은 거래형식이나 소득의 귀속을 단순한 명의나 형식이 아닌 법적 실질에 의하여 판단하겠다는 사법상 당연한 원리를 세법적으로 확인한 것에 불과하다는 견해가 유력하다. 동견해에 의하면 실질과세의 원칙이 법의 해석원리인가 아니면 적용원리인가에 관한 논의도 있지만 그보다는 실질과세의 원칙이 법적 실질과 그 외관의 불일치가 있는 경우 그 해석·적용에 관한 문제에서부터 출발하는 것인지 아니면 법적 형식과 경제적 실질이 괴리된 상황에서 어느 정도 경제적 실질을 중시하여 법률을 해석·적용할 것인가의 문제를 그 대상으로 하는 것인가를 구별하는데 있다고 하는데 실질과세의 원칙의 작용에 관한 유용한 틀을 제시한 타당한 견해라고 생각된다. 가공의 매상을 계상하고 비용을 누락하여 분식회계를 하는 행위는 위와 같은 기준에서 본다면 실제 존재하지 않는 회사의 수익을 장부상으로만 허위로 기재하였다는 점에서 장부상의 외관과 법적 실질이 불일치하는 경우라 할 것이다. 있지도 않은 회사의 수익을 장부상으로만 계상하였다고 해서 장부상 회사의 수익을 기준으로 과세할 수 없고 실제의 회사의 수익을 기초로 과세하여야 한다는 것은 세법상의 당연한 기본원리라는 점에서 대법원이 장부상 누락된 비용과 가공매출을 기초로 한 이 사건 부과처분이 실질과세의 원칙에 비추어 위법이라고 판시한 것은 결론적으로는 타당하다고 하겠다. 2. 납세자에 대한 신의성실원칙의 검토 신의성실의 원칙은 공평의 관념에 근거한 일반법원칙이라는 점에서 납세자에 대하여도 신의성실의 원칙의 적용을 부정할 이유는 없다고 판단된다. 국세기본법 제15조가 ‘납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다’고 규정하고 있는 것도 선언적 규정이지만 같은 정신을 반영한 것으로 보인다. 또한 적용긍정설 중 납세자의 배신행위가 선행되고 그 후 관세관청이 신의성실의 원칙에 위반되는 행위를 한 경우에 한하여 납세자에 대한 신의성실의 원칙의 적용을 긍정하는 견해가 상정하는 상황은 과세관청에 대한 신의성실의 원칙의 적용으로 규율하면 될 것이므로 그러한 제한없이 납세자에게 신의성실의 원칙을 적용하는 것이 타당할 것이다. 다만, 조세관계에서 과세관청과 납세자의 지위를 동등하게 볼 수는 없으므로 납세자의 배신행위가 심히 부당한 경우에 한하여 납세자에게도 신의성실의 원칙을 적용해야 할 것이다. 생각건대, 과세관청이 법인의 과세신고만을 전적으로 신뢰하고 세금을 징수하는 것이 아니라는 점, 분식회계의 사회적 폐단과 분식회계를 한 법인에 대한 비난가능성이 인정된다 할지라도 그것만으로 명문의 규정도 없이 분식회계에 따라 과다하게 납부한 세금의 반환을 부정하는 것은 존재하지도 않는 가공의 소득에 대하여 납부한 세금을 우연한 사정에 따라 국가 보유하는 것을 인정하는 것이라는 점 등을 고려하면 법인이 분식회계에 따라 과다한 세액을 신고, 납부하였다가 이를 사후에 반환청구(경정 청구, 취소 심판 및 소송 포함)하는 사정만으로 이를 신의성실의 원칙에 위반된다고 할 수는 없을 것이다. 따라서 대상판결의 논지는 타당하다고 본다. 3. 분식회계에 대한 개정법상 신설조항의 평가 2003. 12. 30. 개정된 법인세법은 분식회계에 따라 초과하여 납부한 법인세에 대하여 법정기한 내에는 경정청구를 인정하지만, 특례규정을 두어 경정일이 속하는 사업연도의 개시일로부터 5년간 각 사업연도마다 납부하여야 할 법인세액에서 순차적으로 공제하도록 하며, 5년이 지나도 돌려 받을 금액이 남아 있는 경우 이를 일시에 지급하도록 하고 있다. 이는 분식회계에 따른 과납세액의 환급을 제한함으로써 분식회계 관행을 억제하려는 한편, 분식회계에 걸쳐 수년간에 걸쳐 과다하게 납부한 다액의 세금을 한꺼번에 환급하여야 함에 따른 재정의 불안정을 고려한 입법으로 보인다. 그렇지만, 분식회계에 따라 과다하게 납부된 세금은 애당초 국가가 보유할 권한이 없었던 금액이고 우연한 사정에 따라 국가가 보유하게 된 것일 뿐이라는 점, 재정의 주체인 국가가 정당한 세액에 초과하여 납부 받은 세액을 환급하면서 재정의 불안정을 원용할 여지는 없다는 점, 분식회계의 사회·경제적 폐단은 후술하는 민·형사상 책임으로 충분히 대처할 수 있다는 점 등을 고려하면 분식회계에 따라 과다하게 납부한 법인세에 대한 감액경정액에 대하여 국가가 이를 일시에 환급하지 않고 5년간에 걸쳐 납부해야 할 법인세에서 공제하고 남는 잔액에 한하여 환급하는 것은 분식회계에 대한 규제필요성을 감안한다 하더라도 일반적인 국세환급금에 비하여 지나친 차별이라 할 것이다. 따라서 감액 경정처분이 있는 경우 감액경정액을 일시에 환급하도록 관련 규정을 개정하는 것이 바람직하다고 생각된다. 다만, 일시에 환급하는 경우 국세환급가산금은 분식회계에 따라 세금을 과다하게 납부한 날부터가 아니라 감액경정처분이 있는 날부터 지급하도록 하는 것이 균형에 맞을 것이다.