1. 사실관계 및 피고의 처분 원고들은 법무부 소속 공익법무관으로 재직하다가 2014. 3. 31. 또는 2015. 3. 31. 퇴직하면서, 퇴직일시금을 받았다. 그런데, 피고 공무원연금공단은 2015. 6. 19. “퇴직일시금 산정기준이 되는 기준소득월액에 공무원보수관계법령 등에 근거가 없는 월 30만원의 특정업무경비가 포함되어, 퇴직급여가 과다하게 산정·지급되었다”는 이유로 퇴직급여 중 과오지급액을 환수하는 처분을 하였다. 그러자 원고들은 2015. 8. 13. “십 수 년간 퇴직금 산정의 기초로 삼아온 특정업무경비를 왜 갑자기 제외시키느냐”며 당해 환수처분의 취소를 구하는 행정소송을 제기하였다. 2. 대상판결의 요지 대상판결은 우선 관계법령을 검토하여 퇴직일시금의 계산방법 및 계산의 변수인 기준소득월액의 개념을 확정지었다. 이 경우 ① 원고들의 퇴직 당시 구 공무원연금법상 퇴직일시금 계산공식은 [기준소득월액 × 재직연수 × 78/100]이고(법 제48조 제2항), 여기서 ②‘기준소득월액’이란 [일정 기간 재직하고 얻은 소득에서 비과세소득을 제외한 금액의 연지급합계액을 12개월로 평균한 금액]이다(법 제3조 제1항 제5호 본문). 결국 퇴직금은 과세소득인 기준소득월액을 기초로 산정되고 ③ 퇴직금 산정에서 제외되는 비과세소득의 범위는 소득세법이 정한 비과세소득에 따르며(법 제2조 제1항 제5호 단서, 동법 시행령 제3조2), 소득세법 및 그 시행령은 ‘일직료·숙직료 또는 여비로서 실비변상 정도의 금액’을 비과세소득의 하나로 규정하고 있는 것이다(소득세법 제12조 제3호, 동법 시행령 제12조 제3호). 피고 공무원연금공단은 이 사건 특정업무경비를 기준소득월액에 잘못 포함시켜 퇴직일시금을 산정하였으므로, 과오지급액을 환수하겠다는 처분을 행하였다. 개념논리상, 피고의 처분이 적법하기 위해서는 원고들이 받은 특정업무경비가 소득세법상 비과세소득인 실비변상적 성격의 급여에 해당되어야 한다. 그런데, 세법은 그 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 과세하는 ‘실질과세원칙’을 따르고 있다. 대상판결은 특정업무경비가 기준소득월액에 포함되는지 여부는 그 명칭이나 형식에 불구하고 실질내용이 공익법무관의 생계유지를 위한 것인지 아니면 특정한 공적 업무의 집행에 사용된 실비변상에 충당되는 것이었는지에 따라 결론이 달라진다고 본 것이다. 그리고 양자의 구별은 특정업무경비의 근거법규·연혁·목적·경비를 수수한 당사자들의 의사표시와 신뢰·실제 사용처 등을 종합적으로 고려하여 이루어진다고 전제하였다. 위 전제를 기초로 대상판결은 아래의 논거를 들어 공익법무관의 특정업무경비를 실질적인 과세소득으로 보고 퇴직금 산정의 기초가 되는 기준소득월액에 포함시켰다. 첫째, 특정업무경비가 법률의 명시적 근거 없다는 주장에 관하여 공익법무관에 관한 법률은 공익법무관에게 보수와 여비를 지급하도록 규정하고(법 제14조 제1항), 그 시행령은 위 보수가 육군법무장교의 그것과 같도록 규정하며(시행령 제13조 제1항), 공익법무관에 관한 법률의 수권에 따라 제정된 법무부 예규 ‘공익법무관 관리지침’은 공익법무관의 보수에 1인당 30만원의 특정업무경비를 포함시켰는바(제6항 가. (3) 보수지급기준), 이 규정들은 모두 공무원보수관계법령의 범위에 포함된다(근거법규의 존재). 둘째, 공익법무관에 관한 법률 시행령은 공익법무관의 보수가 육군법무장교의 그것과 같도록 규정하고 있는바(시행령 제13조 제1항), 특정업무경비는 공익법무관의 보수가 육군법무장교의 보수와 형평을 이루도록 지급된 수당으로서 보수에 해당한다(연혁·목적). 셋째, 피고는 특정업무경비가 특정업무 수행에 필요한 실비나 여비를 충당하기 위한 목적의 급여라고 주장하나, 정작 공익법무관 및 공익법무관에게 보수를 지급한 법무부는 특정업무경비를 실비변상적 급여로 생각하지 않았다. 다시 말해 법무부는 정기적·고정적·일률적으로 매월 30만원의 특정업무경비를 지급했고, 그 용도를 제한한 바 없었다. 더구나, 공익법무관들이 근무한 대한법률구조공단에서는 공익법무관에게 특정업무경비와 별개로 이미 소송수행이나 출장 등에 필요한 여비 등을 지급하였다. 결국, 공익법무관은 특정업무경비를 생계유지에 사용한 것이다(당사자들의 의사표시와 신뢰·실제 사용처). 넷째, 연금제도를 관장하는 것은 인사혁신처인데, 인사혁신처조차 2012. 4.부터 2015. 4.까지는 공익법무관이 법무부로부터 받은 특정업무경비를 과세소득으로 분류하였다. 그런데 피고는 2015. 6. 19. 특정업무경비가 비과세소득이라고 주장하며 이 사건 환수처분을 행한 것이다. 다섯째, 기획재정부가 작성한 예산 및 기금운용계획 집행지침은 특정업무경비를 특정업무수행 소요경비의 충당을 위한 것으로 규정하고, 법무부 작성의 예산 및 기금운용 명세서는 특정업무경비를 보수와 구별되는 별개의 항목으로 계상되어 있으나, 그 실질은 공무원보수관계법령상 보수에 해당한다. 결국, 대상판결은 이 사건 환수처분이 특정업무경비를 비과세소득으로 잘못 보고 내린 처분이므로 부적법하여 취소되어야 한다고 판시하였다. 그러나, 피고 공무원연금공단은 대상판결에 불복하여 항소한 상태이다. 3. 판례해설 대상판결에서 드러난 사실관계를 기초로 피고 공무원연금공단이 이 사건 처분을 행한 경위를 살펴보면 다음과 같다. 첫째, 2009. 12. 31. 법률 제9905호 개정 이전의 구 공무원연금법은 공무원의 퇴직금을 ‘보수월액’을 기준으로 산정했다. 보수월액이란 공무원의 종류 및 급별에 따라 지급되는 월급여액으로 봉급과 기말수당의 연지급합계액을 12월로 평균한 금액과 대통령령이 정한 수당액을 합한 금액을 말한다. 그런데, 2009. 12. 31. 개정되어 2010. 1. 1.부터 시행된 구 공무원연금법부터는 보수월액 대신 과세소득인 ‘기준소득월액’을 기초로 퇴직금을 산정하기 시작했다(공무원연금법 제48조 제2항). 이로써 비과세소득은 더 이상 공무원퇴직급여 산정 기준이 아니게 되었다. 둘째, 법무부는 2012. 4. 이전까지 특정업무경비의 전신(前身)인 ‘특정업무비(중위 호봉에 정액으로 지급되는 정액급식비·업무추진교통비·가계지원비·직급보조비 등 기타수당의 합산액 상당)’를 비과세소득으로 분류하였다. 그런데, 위 특정업무비는 2012. 4.부터 과세소득으로 분류되었고, 2013. 7. 1. 시행 공익법무관 관리지침에 따라 규정된 특수업무경비 또한 2015. 4.까지 과세소득으로 분류되었다. 이에 대하여, 피고 공무원연금공단은 어떤 전산오류 때문에 비과세소득으로 분류되어야 할 특정업무경비가 과세소득으로 잘못 분류된 것이라고 주장했다. 종래 2010. 1. 1. 이전에는 퇴직급여 산정에 어떤 수당이 과세소득인지 비과세소득인지는 큰 문제가 아니므로, 법무부는 특정업무비를 비과세소득으로 분류하고 있었던 것으로 보인다. 그러나 2010. 1. 1. 이후에도 특정업무비를 비과세소득으로 유지해온 것이 피고 공무원연금공단이 이 사건 처분을 하게 된 계기가 된 것이다.특정업무비가 공무원연금법이 개정된 2010년 이후 2년이 넘도록 비과세소득으로 분류되어 있었다는 점이나, 원고들이 소송을 제기한 직후 나온 신문보도에 대하여 피고 공무원연금공단이 “기사 내용과 같이 공단에서 특정업무경비를 기존 과세소득에서 비과세소득으로 전환한 것은 아님”이라는 내용이 담긴 설명자료를 배포한 점을 보면, 실제로 피고 공무원연금공단은 특정업무비 또는 특정업무경비를 비과세소득으로 판단해온 것으로 보인다. 그러나, 설령 비과세소득이 되어야 할 소득이 전산오류로 과세소득으로 잘못 분류됐다는 피고 공무원연금공단의 주장이 사실이라고 하더라도, 공무와 관련된 지출임을 증빙서류로 입증해야 특정업무수당을 받을 수 있는 수사기관, 감사기관 소속 공무원들과 달리 공익법무관들이 일반적으로 매월 일정액인 30만원을 정기적, 계속적으로 지급 받아온 사실과 실질과세원칙에 비추어 항소심에서 대상판결의 결과를 뒤집기란 쉽지 않을 것으로 보인다.

- 대법원 2016. 12. 29. 선고 2014두205 판결 1. 사건 개요 약국을 운영하는 원고는 약품회사에서 의약품을 구매하면서 카드결제를 하고, 결제대금의 3%에 해당하는 마일리지 또는 캐쉬백 포인트를 제공받았다. 구체적인 거래구조를 보면, 의약품 도매상인 A약품회사는 K은행과 ‘의약품 구매전용카드 발행특약’(이하 ‘이 사건 특약’)을 체결했다. 특약에 따르면, A약품회사가 원고를 K은행에 카드회원으로 추천하면, K은행은 원고에게 카드 연회비와 발급수수료를 면제하고 결제대금에다 A회사가 정한 적립율 3%를 곱해 산정되는 캐쉬백 포인트를 제공했다. B와 C약품회사 의약품을 구매할 때에는 H카드로 결제하면, H카드사가 B와 C회사로부터 가맹점 수수료 3.5%를 받아 그 중 3%를 마일리지 포인트로 원고에게 적립해 주는 방식이었다. 원고는 1억 7천만 원 가량 적립된 마일리지 중 약 1억 1천만 원(‘이 사건 쟁점금액’)에 대해 현금으로 지급받았는데, 과세당국은 종합소득세 신고를 하면서 쟁점금액을 누락하였다는 이유로 과세처분을 하였다. 원고는 이 처분에 불복해 소를 제기해 다퉜다. 2. 판결의 의미 소득세법에 따르면, “사업소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.”고 하고, 각 호에는 “도매 및 소매업에서 발생하는 소득”을 담고 있다(소득세법 제19조 제1항). 한편, 사업소득금액은 해당 과세기간의 ‘총수입금액’에서 사용된 ‘필요경비’를 공제한 금액으로 한다(같은 조 제2항). 이 대목에서 ‘총수입금액’ 산정이 문제된다. 소득세법 시행령 제51조 제3항은 “총수입금의 계산은 다음 각 호에 따라 계산한다.”고 하면서, 제2호에서 “거래상대방으로부터 받는 장려금 기타 이와 유사한 성질의 금액”은 총수입금액에 산입하고, 마지막 제5호에서는 “제1호, 제1호의2, 제1호의3, 제2호부터 제4호까지 및 제4호의2 외의 사업과 관련된 수입금액으로서 해당 사업자에게 귀속되었거나 귀속될 금액”을 총수입금액에 산입한다고 정한다. 이 사건의 경우 마일리지가 장려금 기타 이와 유사한 성질의 금액이라고 하더라도 거래상대방으로부터 받은 것이 아닌데도 총수입금에 산입되는지 의문이 제기된다. 대법원은, 위 시행령 제51조 제3항 제2호는 ‘해당 사업자에게 귀속되었거나 귀속될 금액’에 해당하는 경우 중 어느 하나를 구체적으로 정한 것이라는 이유로, 사업자가 거래상대방으로부터 직접 받는 장려금뿐만 아니라 제3자를 통해 간접적으로 받는 수입금액도 그 사업과 관련된 것인 이상 위 소득세법 시행령 제51조 제3항 제2호에서 정한 ‘거래상대방으로부터 받는 장려금 기타 이와 유사한 성질의 금액’으로서 그 사업의 태양에 따른 사업소득에 대한 총수입금액에 해당한다고 판시했다. 이러한 대법원 판시를 들어 신용카드 사용으로 얻는 마일리지를 현금화하면 항상 총수입금액에 산입된다고까지 일반화하기는 어렵다. 이 사건의 경우, 원고가 지급받은 마일리지를 지급한 실질주체는 K은행이나 H카드사가 아닌 A, B, C 약품회사였다는 점이 인정되었기 때문에, 거래상대방으로부터 받는 장려금 성격이 인정되었다. 만일 약품회사가 특약상 결제대금의 3.5%에 달하는 수수료를 지급하지 않았거나 캐쉬백 포인트를 부담하지 않았다면, K은행이나 H카드는 원고에게 마일리지 내지 포인트를 제공하지 않았을 것이다. 3%에 이르는 적립율은 다른 일반 신용카드에서 제공하는 비율에 비해 상당히 높은 적립율인데다, 이 사건 신용카드는 의약품 구매만을 위해 사용되었기 때문에, 원고에게 제공된 마일리지 액수는 의약품 도매상들이 가맹점 수수료 명목으로 부담한 금액과 비례하게 되어 결국 마일리지는 사업과 관련된 수입금액인 장려금의 성격이 인정된 것이다. 대법원은, 제3자를 통해 간접적으로 받는 수입금액도 해당 사업과 관련된 것인 이상 소득세법 시행령에서 정하는 총수입금액에 해당한다고 판시하면서도, 제3자를 통하여 받는 금액을 거래상대방으로부터 받는 것과 동일시할 수 있는 구체적 요건에 대해서는 분명히 판시하지 않은 한계가 있다. 제3자를 통해 받는 장려금 등을 과세대상 사업소득에 산입할 수 있다는 대법원의 입장을 받아들이더라도, 인정요건을 엄격히 해석할 필요가 있을 것이다. 장려금 등을 부담하는 실질적인 주체가 해당 사업 관련 거래상대방일 뿐 아니라 지급방식과 내용도 거래상대방이 정하는 경우로, 제3자는 단지 지급통로로 기능하는 경우에 한하여 총수입금액에 산입될 수 있다고 생각한다.

'페이 닥터(다른 사람이 운영하는 병원에서 봉급을 받는 의사, 봉직의)' 등 고소득 전문직을 고용하면서 임금과 관련된 세금을 사용자가 모두 내주기로 약정했더라도 종합소득세까지 대신 내줄 필요는 없다는 대법원 판결이 나왔다. 대법원 민사2부(주심 이상훈 대법관)는 치과의사 김모씨가 선배이자 자신을 고용한 치과의사 주모씨를 상대로 "고용계약 내용대로 모든 세금을 부담하라"며 낸 손해배상 청구소송(2015다43462)에서 원고승소 판결한 원심을 깨고 최근 사건을 서울중앙지법으로 돌려보냈다. 사건의 내막은 이렇다. 의사 갑은 을이 운영하는 병원에서 진료서비스를 제공하고 그에 대한 대가를 받기로 하는 계약을 체결하면서 그의 소득을 100% 사업소득으로 신고하되 그에 따른 세금은 을이 전액 부담하기로 하였다. 이에 따라 을은 9개월 동안 갑이 실수령한 금액 5,100만 원에 원천징수세율 3.3%(국세 3% +지방세 0.3%)를 적용하여 계산한 소득세를 합한 5,400만 원을 갑의 사업소득으로 신고하였고, 세금은 을이 부담하였다. 이때 을은 갑의 소득을 원천징수대상사업소득으로 신고하였을 것이다. 세법에 의하면 개인이 물적시설이나 종업원을 고용하지 않고 일의 성과에 따라 수당이나 이와 유사한 성질의 대가를 받는 용역부가가치세가 면세되고 이에 대한 소득은 원천징수세율이 적용되는 원천징수대상사업소득으로 분류하고 있기 때문이다(소득세법 129조, 시행령 제184조, 부가가치세법시행령 제42조). 그런데 계약서상 근로계약기간의 문구 등에 의하면 실질은 근로계약으로 보인다. 그럼에도 불구하고 사업소득으로 보자고 계약한 이유는 뭘까? 을에게 유리하기 때문이다. 근로소득으로 보게 되면 4대 보험료의 부담을 을이 져야 하기 때문이다. 5,400만원에 대한 보험료 부담액은 대충 계산해도 년 7,00여만 원이고 근로소득세는 423여만 원 정도로 추정된다. 그런데 사업소득으로 보면 180만 원 정도의 부담만 하면 되기 때문에 을 입장에서는 사업소득으로 신고하는 게 훨씬 유리하다. 반대로 갑 입장에선 근로소득으로 신고하는 게 유리하다. 이런 이유 때문에 이런 계약이 이루어지는 것이다. 그런데 갑은 세법을 잘 알지 못하였다. 그에게는 당해연도에 부동산임대소득 1,629만원과 다른 근로소득 2,415만원의 별도의 소득이 존재하였다. 근로소득만 있었다면 연말정산으로 끝나겠지만 부동산임대소득이 있기 때문에 다음해 5월에 소득금액을 합산하여 종합소득세를 신고하여야 한다. 그런데 그는 실수를 하였다. 5,400만원을 누락한 채 종합소득을 신고하였고, 그에 따른 15% 세율로 종합소득세를 납부하였다. 그러나 이는 잘못이다. 세법상의 납세의무자는 갑이지 을이 아니기 때문에 계약내용이 어떻든 간에 갑이 5,400만원까지 합산하여 신고를 하여야 했다. 그리고 기납부세액을 공제받으면 되지만 문제는 종합소득금액이 높아짐에 따라 세율이 35%가 된다는 점이다. 따라서 과세관청 입장에선 과소신고납부된 종합소득세 1,300만원을 갑에게 부과할 수밖에 없었다. 이렇게 되자 갑은 을에게 '급여에 대한 소득세와 그에 부수하는 세금 전액을 부담하겠다'는 계약서 문구대로 추가로 납부한 종합소득세액을 손해배상으로 지급할 것을 청구하였던 것이고, 1심과 2심은 "계약서의 문언상 을이 원천징수액만을 대납하기로 한 것이라고 제한해 해석할 아무런 근거가 없다"면서 "봉직의(奉職醫)를 고용하는 대개의 경우 사업소득세 전액을 대납하는 것이 일종의 관례처럼 받아들여지고 있는데 그것이 위법하거나 무효라고 볼 수도 없다"며 원고승소 판결했다. 그러나 대법원은 이는 잘못이라고 판단하였다. 을은 갑에게 지급하는 소득외에 그에게 다른 소득이 있는지를 알지 못하는데 누진세율을 적용하는 종합소득세까지 부담하기로 한다고 해석하는 것은 형평의 이념에 맞지 않다는 이유이다. 이는 세법상 당연한 결론이라고 본다. 당해연도 소득을 합산하여 종합소득세로 신고를 해야 할 납세의무자는 갑이기 때문이다. 게다가 종합소득세율은 누진세율이기 때문에 갑의 소득을 합산된 액수에 따라 세액이 크게 달라지는데 이를 을이 예측하여 부담하기로 하였다는 것은 일반인의 법감정에도 맞지 않고, 갑의 소득은 세법상 원천징수대상사업소득으로 분류되기 때문에 그에 따른 세금만 을이 부담하는 것으로 계약서 문구를 해석하는 게 타당해 보인다.

서울고등법원 2015. 12. 15. 선고 2015노2486 판결 위 판결은 이른바 재벌그룹의 오너인 대주주와 경영진이 차명주식 관련 신주인수권 행사, 해외 특수목적법인(SPC) 관련, 회사 부외자금 조성 등으로 인한 조세포탈죄와 법인자금의 횡령, 일본 소재 매입 빌딩 관련 배임죄 등에 관하여 내린 판결로서, 앞서 대법원의 2015. 9. 10. 선고 2014도12619호 판결의 환송심 판결이다. 위 사건은 조세포탈, 법인자금 횡령, 빌딩 매입 관련 배임 등 여러 건의 범죄가 병합된 사안이나, 가장 핵심적인 차명주식 관련 신주인수권 행사로 인한 조세포탈죄의 성립에 관하여 살펴보기로 한다. 피고인은 그룹소속 계열사의 대주주로서 소유 주식의 양도소득에 대하여 세금을 납부할 의무가 있는데, 상피고인들인 재무담당 임직원들로 하여금 임직원들의 명의를 차용하여 개설한 수백개의 증권계좌로 소유주식을 관리하면서, 5년간 차명주식 양도로 인한 양도소득세 및 종합소득세(배당, 이자소득세)를 포탈하였다는 사안이다. 이에 대하여 환송심인 서울고등법원은 피고인들에 대하여 특정범죄가중처벌등에관한법률위반(조세)의 유죄를 인정하였다. 대법원 판례는 일반적으로 다른 사람의 명의를 빌려 주식을 보유하였다 하여 그 차명이용행위 한가지 만으로 구체적인 행위의 동기, 경위 등 정황을 떠나 어느 경우에나 적극적인 소득 은닉행위가 된다고 단정할 수 없다고 하였으나(대법원 2011. 7. 28. 선고 2008도5399호 판결 등), 이 사건에서는 피고인이 과세규정의 개정으로 대주주의 주식 양도로 인한 납세의무를 예견할 수 있게 된 이후 직원들의 차명계좌에 보유한 신주인수권 행사를 통하여 차명주식을 취득한 다음, 전담 직원을 두어 차명주식과 매각대금을 관리하게 한 행위는 위 주식들이 피고인 소유임을 은닉함으로써 조세의 부과 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 하는 별도의 '사기 기타 부정한 행위'에 해당한다고 판단하였다(대법원 2015. 9. 10. 선고 2014도12619호 판결 참조). 환송심은 피고인들에 대한 유죄판단의 과정에서 다음과 같은 쟁점에 대하여 판단하였으므로 살펴보기로 한다. 먼저, 조세포탈죄의 '부정행위'란 조세의 포탈을 가능하게 하는 행위로서 사회통념상 부정이라고 인정되는 행위, 즉 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 할 정도의 위계 기타 부정한 적극적 행위를 말한다는 전제하에, 신주인수권 행사로 인하여 취득한 주식의 양도에 있어서 부정행위를 판단함에 있어서는 ① 신주인수권의 취득, ② 신주인수권 행사로 인한 주식 취득, ③ 주식 양도의 3단계의 과정 중에서 신주인수권의 취득이후에 당해 주식양도의 과세규정이 신설되었다 하더라도 차명으로 취득한 신주인수권의 행사로 인하여 주식을 취득하는 행위는 차명계좌를 계속 보유하면서 관리하는 차원을 넘어서는 새로운 행위가 창설되는 것으로 보아야 하고, 차명주식 보유 및 양도로 발생하는 소득은닉의 효과에 대하여 명백히 인식하고 있었으므로 조세포탈죄가 성립한다고 판단하였다. 다음으로, 무상증자 및 주식배당으로 인하여 취득한 주식의 양도로 인한 조세포탈죄의 성립여부에 관하여, 법원은 무상증자 및 주식배당으로 취득한 주식("무상주")의 성격이 주주가 기존에 보유하던 주식("원주")이 분할된 원주의 변형물인 이상 별개의 독립된 재산으로 평가할 것은 아니고, 조세포탈죄 성립요건인 납세이무, 부정행위, 조세포탈의 고의 등을 판단함에 있어서도 원주를 기준으로 평가하여야 한다고 하면서, 현실적으로 무상주로 인하여 주주가 보유하게 되는 총 주식의 수가 증가하고 그로 인한 양도소득이 원주만을 양도하였을 때와 차이가 발생한다고 하더라도 이는 원주에 내재된 가치가 발현된 결과라고 평가하였다. 이에 원주에 대하여 조세포탈죄의 부정행위가 인정되는 경우에는 원주의 변형물인 무상주에 대하여도 부정행위가 인정되고, 원주에 대하여 부정행위가 인정되지 아니하는 이상, 무상주에 대하여도 부정행위가 인정되지 아니한다고 판단하였다. 따라서 환송심은 대법원 환송판결의 취지에 따라 과세규정 시행이후 취득한 기존 주식에 대하여 배정된 무상주의 양도로 인한 양도소득세도 포탈세액에 포함된다고 판단하였다. 아울러, 포탈세액에서 신주인수권 가치상승분을 공제하여야 하는지 여부에 관하여, 소득세법의 관련 규정상 신주인수권을 행사하여 주식을 취득하였다가 이를 양도하는 경우 발생하는 양도차익은 [주식의 양도가액 - {신주인수권 주금납입액(행사가액) + 신주인수권 취득가액(기타 필요경비 포함)}]이로 이를 근거로 납세의무가 확정되는데, 피고인이 신주인수권을 행사하여 주식을 취득한 시점에 주식양도로 인한 납세의무를 인식하였고, 납세의무의 범위에는 신주인수권 가치상승분이 포함되어 있다는 것 역시 인식하였다고 할 것이므로, 신주인수권의 보유로 인한 수익(신주인수권 가치상승분)을 포탈세액에서 공제할 것은 아니라고 판단하였다.