Ⅰ. 서론 원천징수란 소득금액을 지급하는 자(원천징수의무자)가 그 상대방(원천납세의무자)으로부터 세액을 과세관청을 대신하여 징수하는 것을 말한다. 원천납세의무자는 국가에 대하여 조세법상의 법률관계를 갖지 않으나 원천징수를 받아들여야 하는 의무를 부담한다. 따라서 원천징수의무자가 소득금액을 지급하면서 원천징수세액을 공제한 나머지 금액을 지급하면 원천징수의무자의 원천납세의무자에 대한 채무는 모두 변제로 소멸한다(대법원 2001. 7. 10. 선고 2001다16449 판결). 원천납세의무자가 원천징수의무자로부터 지급받은 소득이 법률상 원인이 없는 것으로 확정된 경우 원천납세의무자의 부당이득반환의무 범위가 원천징수세액을 공제한 실제 수령금액인지, 원천징수세액을 포함한 전체 소득금액인지에 대한 다툼이 있다. 이는 잘못 징수·납부된 원천징수세액에 대한 환급청구권과도 관련된 문제다. Ⅱ. 원천징수와 부당이득 반환 1. 원천납세의무자의 부당이득반환의무 범위 원천납세의무자에게 지급된 소득이 법률상 원인이 없는 경우 그 반환은 근본적으로 부당이득 반환이다. 원천납세의무자는 실제로 지급받은 돈을 반환하면 되고 원천징수세액으로 공제된 돈에 대하여는 아무런 이득을 취득하지 않았으므로 반환의무가 없다. 이는 변제자가 채무자를 대위하여 채무자의 제3자에 대한 채무를 변제하였는데 그 채무가 존재하지 아니하여 대위변제가 성립하지 않은 경우 채무자에게 변제금원 반환의무가 없는 것과 같다. 대법원 2020. 4. 9. 선고 2018다290436 판결은 주식회사가 법률상 원인 없이 대표이사에게 특별성과급을 지급하면서 원천징수세액을 공제한 나머지를 지급하였다가 원천징수세액을 포함한 전액에 대한 부당이득반환청구를 한 사안에서 대표이사는 원천징수세액을 제외하고 실제 지급받은 돈을 부당이득으로 반환할 의무가 있다고 판시하였다. 2. 원천징수세액의 처리 가. 국가의 부당이득반환의무 원천징수의무자가 원천납세의무자로부터 원천징수대상이 아닌 소득에 대하여 세액을 징수·납부하였거나 징수하여야 할 세액을 초과하여 징수·납부하였다면 국가는 원천징수의무자로부터 이를 납부 받는 순간 아무런 법률상의 원인 없이 그 원천징수세액 상당의 부당이득을 보유하게 된다(대법원 2002. 11. 8. 선고 2001두8780 판결). 따라서 국가는 원천징수의무자에게 원천징수세액 상당의 돈을 부당이득으로 반환하여야 한다. 나. 환급청구권의 귀속 관계 국세기본법은 원천징수의무자가 원천징수하여 납부한 세액에서 환급받을 환급세액이 있는 경우 그 환급액은 그 원천징수의무자가 원천징수하여 납부하여야 할 세액에 충당하고 남은 금액을 환급하되 그 원천징수의무자가 그 환급액을 즉시 환급해 줄 것을 요구하는 경우나 원천징수하여 납부하여야 할 세액이 없는 경우에는 즉시 환급한다고 정하고(제51조 제5항) 환급금은 납세자에게 지급하여야 한다고 정하면서(제51조 제6항) '납세자'란 납세의무자와 세법에 따라 국세를 징수하여 납부할 의무를 지는 자를 말한다고 정하고 있다(제2조 제10호). 이에 따르면 잘못 징수·납부한 원천징수세액에 대한 환급청구권은 납세자인 원천징수의무자에게 귀속되고 원천납세의무자에게는 인정되지 않는다고 해석된다. 대법원도 원천징수의무자가 원천납세의무자로부터 잘못 징수·납부한 원천징수세액에 대한 환급청구권은 원천납세의무자가 아닌 원천징수의무자에게 귀속된다고 보고 있다(대법원 2002. 11. 8. 선고 2001두8780 판결). Ⅲ. 원천징수와 가지급물 반환 1. 대상판결: 대법원 2019. 5. 16. 선고 2015다35270 판결 가. 사안 지급자가 제1심의 가집행선고에 따라 임의로 지연손해금 100을 가지급하면서 원천징수세액 20(기타소득에 대한 원천징수세율 20%)을 공제한 나머지 80을 실제로 지급하였는데 상소심에서 지연손해금 70이 의무 없는 것으로 확정되고 그 부분에 대한 가집행선고가 취소됨에 따라 가지급물 반환범위가 문제된 사안이다. 나. 판시요지 가집행선고 판결에 따른 지연손해금의 현실적인 지급은 원천징수의무가 발생하는 소득금액의 지급에 해당하고 지급자가 가집행선고 판결에 따라 지연손해금을 실제로 지급하면서 공제한 원천징수세액도 가지급물에 포함된다. 2. 평석 가. 가지급물 지급과 원천징수의무 1) 대상판결의 판시요지 수급자가 가집행선고 판결에 의하여 지급자로부터 실제로 지연손해금에 상당하는 금전을 수령하였다면 비록 본안판결이 확정되지 않았더라도 특별한 사정이 없는 한 소득세법상 기타소득의 실현가능성은 상당히 높은 정도로 성숙·확정된다고 해야 하므로 가집행선고 판결에 따른 지연손해금의 현실적인 지급은 원천징수의무가 발생하는 소득금액의 지급에 해당한다. 따라서 공제된 원천징수세액 20을 포함한 지연손해금 100이 가지급물이다. 2) 검토 가집행선고 판결에 따른 임의지급이라는 이유만으로 원천징수세액을 포함한 전체 소득금액을 실제로 지급하여야 하고 소득세액 징수는 본안판결 확정 후 다른 절차를 통해야 한다는 것은 원천징수세제에 어울리지 않는다. 대상판결의 판시가 타당하다고 생각한다. 이에 대하여는 판례평석이 공간되었고 실무상 대상판결의 적용에 의문이 없다. 나. 가집행선고의 취소에 따른 가지급물 반환과 원천징수세액 1) 가지급물 반환의 법적 성질 가집행선고에 따른 변제의 효력은 그 가집행선고가 취소되는 것을 해제조건으로 발생한다(대법원 1995. 12. 12. 선고 95다38127 판결). 따라서 가집행선고 판결에 따라 금원을 지급받았다가 그 가집행선고가 실효됨에 따라 금원의 수령자가 부담하게 되는 원상회복의무는 성질상 부당이득 반환채무다(대법원 2005. 1. 14. 선고 2001다81320 판결). 2) 대상판결에 따른 가지급물 반환방법 가지급물 액수가 100(= 실제로 지급된 소득 80 + 원천징수세액 20)이므로 이 금액에서 정당한 지연손해금 30(= 실제로 지급된 소득 중 정당한 24 + 납부된 원천징수세액 중 정당한 6)을 뺀 나머지 70이 가집행선고 취소에 따라 법률상 원인이 없게 되는데 이 70은 실제로 지급된 소득 56(= 80-24)과 과다하게 납부된 원천징수세액 14(=20-6)로 구성된다. 따라서 수급자가 실제로 지급받은 가지급물 중 56을, 국가가 원천징수세액으로 납부된 가지급물 중 14를 각 부당이득으로 반환해야 한다. 대상판결에서는 지급자가 원천징수세액 14를 국가로부터 환급받기로 하여 가지급물 반환신청에서 제외한 까닭에 이 부분 가지급물 반환주체에 관하여는 명시적인 판시가 없었다. 3) 검토 원천징수세액을 공제한 나머지만을 지급하더라도 전체 소득금액 지급채무에 대한 변제로 유효하고(대법원 2001. 7. 10. 선고2001다16449 판결) 이는 가집행선고에 따른 지급이라 하여 달리 볼 것이 아니다. 따라서 원천징수세액 20을 포함한 전체 소득금액이 지급된 것으로 봐야 한다. 이때 원천징수세액 20은 실제로 지급된 것이 아니라 지급된 것으로 인정될 뿐이므로 그 인정효과가 상실되었을 때 실제로 지급된 것과는 달리 취급된다. 대위변제가 성립하지 않은 경우 채무자가 아니라 변제금원을 수령한 제3자가 변제자에 대하여 부당이득 반환의무를 부담하는 것처럼(대법원 1990. 6. 8. 선고 89다카20481 판결) 가집행선고가 취소되어 가지급물 지급의 변제효과가 상실된 경우 원천징수세액을 실제로 수령한 국가가 부당이득반환의무를 부담하게 된다. 따라서 대상판결이 공제된 원천징수세액도 가지급물에 포함된다고 판시하였다고 하여 수급자에게 공제된 원천징수세액에 대하여도 가지급물 반환의무가 발생한다고 봐서는 안 된다. 대상판결은 원천징수세액 부분도 가지급물 지급의 효력이 있고 가집행선고 취소에 따른 가지급물 반환대상이 된다고 본 것이고 이를 종래의 대법원판결에 비추어보면 지급자에 대한 원천징수세액 상당의 가지급물 반환의무(세액환급의무)는 국가에게 있음을 전제한 것으로 해석된다. 대상판결이 별다른 설명 없이 "공제한 원천징수세액도 가지급물에 포함된다", "피고가 구하는 바에 따라"라고 설시한 까닭에 수급자의 가지급물 반환의무가 공제된 원천징수세액에까지 미치는 것으로 오해되고 있어 아쉽다. Ⅳ. 결론 수급자가 지급자로부터 지급받은 소득을 법률상 원인이 없는 부당이득으로 반환하여야 할 경우 원천징수세액을 공제한 실제 수령금액을 반환하면 되고 이는 가집행선고의 취소에 따른 가지급물 반환에 있어서도 같다. 대법원 2019. 5. 16. 선고 2015다35270 판결은 가집행선고 판결에 따른 수급자에 대한 실제 금원의 지급과 국가에 대한 원천징수세액의 납부가 모두 가지급물 지급에 해당하고 가집행선고 판결이 취소된 경우 가지급물 반환의무로 수급자는 실제로 받은 돈을, 국가는 납부된 원천징수세액을 지급자에게 반환(환급)해야 한다는 취지로 해석해야 한다. 이정훈 고법판사(서울고법)

- 대법원 2015. 7. 9. 선고 2013다60982 판결 - 판결요지 제3채무자는 체납처분에 의한 압류채권자와 민사집행절차에서 압류 및 추심명령을 받은 채권자 중 어느 한쪽의 청구에 응하여 그에게 채무를 변제하고 그 변제 부분에 대한 채무의 소멸을 주장할 수 있고, 민사집행법 제248조 제1항에 따른 집행공탁을 하여 면책될 수도 있다. 민사집행절차에서 압류 및 추심명령을 받은 채권자가 제3채무자로부터 압류채권을 추심한 경우에는 민사집행법 제236조 제2항에 따라 추심한 금액을 바로 공탁하고 그 사유를 신고하여야 한다. 평석요지 대상판결이 종전의 해석을 변경하여 체납압류와 민사집행압류가 경합하는 경우 제3채무자의 집행공탁을 허용하고 그 후속절차를 명시함으로써 실무상의 오랜 애로가 해소되었다. 체납처분압류와 가압류가 경합하는 경우에도, 체납압류와 민사집행압류가 경합하는 경우와 마찬가지로, 그 선후를 불문하고 공탁이 허용될 것으로 생각된다. 1. 사실관계 채무자인 A회사는 제3채무자인 피고에 대하여 1억원의 임대료 채권(이 사건 채권)을 가지고 있다. 평택세무서가 2010. 11. 24. 국세 11억3000만원 징수를 위하여 이 사건 채권 전부에 대하여 체납압류를 하였다. B가 2012. 8. 7. 최우선변제권 있는 임금채권자로서 이 사건 채권 중 2500여만원에 대하여 압류 및 추심명령을 받았고, 원고가 2012. 9. 10.과 10. 23. 두 차례로 나누어 최우선변제권 있는 임금채권자로서 합계 5500여만원에 관하여 압류 및 추심명령을 받았다. B와 원고가 각각 별소로 위 압류금액의 지급을 구하는 추심의 소를 제기하여, B가 제기한 소가 2013. 10. 24. 먼저 확정되었고, 원고가 2012. 10 5. 피고를 상대로 선행 추심명령에 기한 추심금 지급명령 신청을 하여 그 본안절차 제1차 변론기일에 후행 추심명령에 기한 추심금 지급도 구하는 것으로 청구취지를 변경하였다. 2. 소송의 경과 제1심은 피고가 판결선고 시까지 항쟁하는 것이 상당하다고 보아 소촉법 특례이율 적용시기를 선고기일 다음날로 한 사실상 원고 전부 승소의 판결을 하였다. 원심은 동일 채권에 대하여 체납압류와 민사집행압류가 서로 경합하는 경우에도 민사집행 압류채권자는 압류한 채권을 추심할 수 있고, 체납압류가 되었다는 이유만으로 강제집행에 의한 압류 및 추심절차가 허용될 수 없는 것은 아니라는 이유 등의 제1심 판결 이유를 원용하여 피고의 항소를 기각하였다. 이에 피고가 체납압류 후의 추심명령은 체납압류와 경합하는 범위에서는 무효라고 보아야 하며, 제3채무자인 피고로서는 A회사에 대한 임대료채무 1억원을 공탁할 수도 없고, 평택세무서의 추심청구를 거절할 수도 없어 체납처분권자인 평택세무서에만 이행할 수 있을 뿐이라는 이유 등을 들어 상고하였다. 3. 대상판결의 요지 체납처분에 의하여 압류된 채권에 대하여도 민사집행법에 따라 압류 및 추심명령을 할 수 있고, 민사집행절차에서 압류 및 추심명령을 받은 채권자는 제3채무자를 상대로 추심의 소를 제기할 수 있다. 제3채무자는 압류 및 추심명령에 선행하는 체납처분에 의한 압류가 있어 서로 경합된다는 사정만을 내세워 민사집행절차에서 압류 및 추심명령을 받은 채권자의 추심청구를 거절할 수 없고, 또한 민사집행절차에 의한 압류가 근로기준법에 의해 우선변제권을 가지는 임금 등 채권에 기한 것이라는 등의 사정을 내세워 체납처분에 의한 압류채권자의 추심청구를 거절할 수도 없다. 다만 제3채무자는 체납처분에 의한 압류채권자와 민사집행절차에서 압류 및 추심명령을 받은 채권자 중 어느 한쪽의 청구에 응하여 그에게 채무를 변제하고 그 변제 부분에 대한 채무의 소멸을 주장할 수 있으며, 또한 민사집행법 제248조 제1항에 따른 집행공탁을 하여 면책될 수도 있다. 그리고 체납처분에 의한 압류채권자가 제3채무자로부터 압류채권을 추심하면 국세징수법에 따른 배분절차를 진행하는 것과 마찬가지로, 민사집행절차에서 압류 및 추심명령을 받은 채권자가 제3채무자로부터 압류채권을 추심한 경우에는 민사집행법 제236조 제2항에 따라 추심한 금액을 바로 공탁하고 그 사유를 신고하여야 한다. 4. 평석 가. 제3채무자의 집행공탁과 배당절차 가능 대상판결의 쟁점은 체납처분압류와 민사집행압류가 경합하는 경우 후행 민사집행압류에 기한 추심의 가부와 제3채무자가 집행공탁을 통하여 면책을 받을 수 있는지 여부이다. 전자에 관하여 학설은 부정설과 긍정설로 입장이 나뉘어 있고, 판례는 그 동안 긍정설을 전제로 판단하여 왔는데, 대상판결이 명시적으로 긍정설의 입장임을 밝혔다. 후자에 관하여, 동일한 채권에 대하여 체납처분에 의한 압류가 선행하고 강제집행에 의한 압류가 후행하는 경우에 일반 제3채무자는 누구에게 채무이행을 하여야 할지 몰라 심적 부담이 클 뿐만 아니라 채권자들 사이에서도 배당절차를 통한 공정한 배당순위의 결정이 필요하여 공탁을 허용할 필요성이 있음에도, 판례는 “현행법상 국세체납절차와 민사집행절차는 별개의 절차로서 양 절차 상호간의 관계를 조정하는 법률의 규정이 없으므로 한 쪽의 절차가 다른 쪽의 절차에 간섭할 수 없는 반면, 쌍방 절차에서 각 채권자는 서로 다른 절차에 정한 방법으로 그 다른 절차에 참여할 수밖에 없고, 동일 채권에 관하여 양 절차에서 각각 별도로 압류하여 서로 경합하는 경우에도 공탁 후의 배분(배당)절차를 어느 쪽이 행하는가에 관한 법률의 정함이 없어 제3채무자의 공탁(변제공탁이나 집행공탁)을 인정할 여지가 없다”라고 하여 허용하지 않아 왔다(대법원 1999. 5. 14. 선고 99다3686 판결 등). 이 경우 민사집행법 제248조 제1항에 의한 집행공탁을 인정한다면 공탁 이후의 배당절차에 체납압류권자도 참여할 수 있는 길을 마련해 주어야 하는데, 현행법상 그것이 어렵다는 이유 때문이었다. 공탁선례[2-287]도 체납처분압류 후에 강제집행압류가 있는 경우 민사집행법 제248조에 의한 공탁을 할 수 없다고 하고 있었다. 다만 대법원 1996. 6. 14. 선고 96다5179 판결의 취지에 따라 제3채무자의 입장에서 볼 때에 압류의 경합이 있는지 여부에 대한 판단이 곤란하다고 보이는 객관적 사정이 있는 경우로 보아 민사집행법 제248조에 따른 공탁을 허용하고 배당절차를 진행하여 권리자를 확정하는 일부 실무례가 있었다. 그런데 대상판결이 체납압류와 민사집행압류가 경합하는 경우 제3채무자의 집행공탁을 허용하고 그 후속절차를 명시함으로써 실무상의 오랜 애로가 해소되었다. 우리나라는 체납처분절차와 민사집행절차를 조정하는 법률이 없어 동일한 금전채권에 대하여 양자가 경합하는 경우의 문제를 현재로서는 해석으로 해결할 수밖에 없는데, 대상판결이 종전의 해석론을 변경함으로써 양자가 경합하는 경우의 법률관계가 대부분 정리된 것이다. 집행공탁이 허용된다는 대법원 2007. 9. 6. 선고 2007다29591 판결과 허용되지 않는다고 한 대법원 2008. 11. 13. 선고 2007다33842 판결, 대법원 2012. 5. 24. 선고 2009다88112 판결의 병존에 따른 혼란도 말끔히 정리되었음은 물론이다. 2011. 4. 4. 법률 제10527호로 국세징수법이 개정(2012. 1. 1. 시행)되면서 체납절차에도 배당요구제도와 유사한 배분요구제도가 도입되고(68조의2), 압류채권자 등도 배분대상에 포함된 것(81①ⅸ∼ⅶ)도 일부 영향을 미친 것으로 생각된다. 아울러 대상판결은 다른 채권자의 신청에 의하여 발령된 압류·가압류명령이 제3채무자의 집행공탁 후에야 제3채무자에게 송달되었더라도 일정한 요건 하에서 배당요구로서의 효력이 인정한 대법원 2015. 7. 23. 선고 2014다87502 판결과 그 맥락이 연결된다. 한편, 제3채무자가 집행공탁을 함으로써 면책될 수 있는 것에서 더 나아가 집행법원이 배당절차를 집행함으로써 절차를 종료시킬 수 있는지 여부도 문제되는데, 대법원 2015. 8. 27. 선고 2013다203833 판결이 “민사집행절차에서 압류 및 추심명령을 받은 채권자뿐만 아니라 체납처분에 의한 압류채권자의 지위도 민사집행법상의 배당절차에서 배당을 받을 채권자의 지위로 전환된다고 할 것이어서, 체납처분에 의한 압류채권자가 공탁사유신고 시나 추심신고 시까지 민사집행법 제247조에 의한 배당요구를 따로 하지 않았다고 하더라도 그 배당절차에 참가할 수 있다”고 하여 집행법원이 위의 사유신고에 따라 배당절차를 진행함으로써 절차를 종료시킬 수 있다고 판시하였다. 실무상의 후속조치로서 대상판결 등의 내용을 자세히 반영한 ‘금전채권에 대하여 민사집행법에 따른 압류와 체납처분에 의한 압류가 있는 경우의 공탁절차 등에 관한 업무처리지침’[행정예규 제1060호]이 제정되어 2016. 1. 1.부터 시행 중이다. 나. 체납처분압류와 가압류가 경합하는 경우 체납처분압류와 가압류가 경합하는 경우도 문제되는데, 가압류의 존재만으로 공탁의 요건을 충족하고(민집 297), 공탁을 통하여 제3채무자를 면책시킬 필요성이나 이후의 배당절차에 체납처분권자가 참여하는 문제도 체납처분압류와 민사집행압류가 경합하는 경우와 마찬가지이므로, 이 경우에도 그 선후를 불문하고 공탁이 허용될 것으로 생각된다. 이에 관한 종전의 대법원 2008. 11. 13. 선고 2007다33842 판결 등이 폐기되지 않았지만, 이는 구 민소법 사안이어서 인 것으로 보인다.