- 대법원 2018. 7. 24. 선고 2015두46239 판결 - 1. 사실관계 원고는 2006년 9월 26일 및 2007년 3월 30일 전환가액을 ‘1주당 13만 원’, 전환청구기간을 ‘사채발행일에서 35개월이 경과한 날부터 사채의 상환일 전날까지’로 정하여 2, 3차 외화표시 전환사채(이하 ’이 사건 전환사채’)를 발행하였고, 원고의 특수관계자가 아닌 일본법인 A홀딩스(이하 ’소외 회사’)가 이를 모두 인수하였다. 원고는 2008년 8월 29일 현물출자에 관한 이사회 결의와 주주총회 특별결의 및 이 사건 전환사채의 가액 등에 대한 감정인의 감정을 거친 후 소외 회사와 사이에, 소외 회사가 이 사건 전환사채를 당시 기준환율에 따른 188억2900만원으로 평가하여 현물출자하고, 원고의 주식 14만4838주(1주당 액면가액 5000원, 1주당 발행가액 13만원)를 교부받기로 하는 현물출자 계약(이하 ‘이 사건 현물출자 계약’)을 체결하였다. 그리고 원고는 2008년 9월 9일 서울중앙지방법원으로부터 이에 대한 인가를 받고, 2008년 9월 23일 증자등기를 마쳤다. 한편 원고는 이 사건 현물출자 계약과 관련하여 부채로 계상된 전환사채가 소멸하고 자본항목인 자본금 및 주식발행초과금이 증가하는 것으로 회계처리하였다. 이후 원고는 피고에게 이 사건 전환사채의 현물출자가액 188억2900만원과 장부가액 135억2600만2338원(= 액면가액 152억3040만원 - 전환권조정잔액 9억3427만7983원 - 사채할인발행차금 7억7011만9679원)의 차액인 53억299만7662원(이하 ’쟁점 금원’)을 2008 사업연도 법인세와 관련된 손금에 산입하여야 한다고 경정청구하였다. 피고는 이를 받아들여 쟁점 금원을 손금산입하고, 2010년 8월 10일 원고에게 2008 사업연도 법인세 약 13억원 및 환급가산금 약 4860만원의 지급을 통지하였다. 그런데 감사원은 2011년 6월경 쟁점 금원을 세무상 손금으로 인정하여 법인세를 환급한 것은 잘못이라면서 피고에게 환급결정된 법인세를 징수하도록 하였고, 이에 따라 피고는 2011년 7월 1일 원고에게 위 2008 사업연도 법인세 및 환급가산금을 다시 부과하였다. 2. 제1심 및 원심판결의 요지 원고가 현물출자 계약과 관련하여 전환사채의 전환과 같이 회계처리를 한 점, 당초 전환조건에서 정한 행사가격을 기준으로 주식 수를 산정하였고 전환권의 행사시기만 앞당겼을 뿐 전환사채의 전환권 행사 내용과 차이가 없다는 점 등의 사정을 고려하면, 이 사건 현물출자 계약은 그 실질이 사채권자의 전환권 행사와 동일하여 세무조정을 통하여 손익을 인식할 수 없다. 3. 대상판결의 요지 위 사실관계와 더불어 기록상 알 수 있는 거래의 내용이나 형식, 당사자의 의사, 현물출자의 목적과 경위 등 거래의 전체 과정을 법령 규정과 관련 법리에 비추어 살펴보면, 원고는 소외 회사로부터 이 사건 전환사채를 현물출자받은 것으로 봄이 타당하고, 쟁점 금원은 전부가 세법상 손금으로 인정될 수 있다. 4. 평석 가. 관련규정 구 법인세법 시행령(2009. 2. 4. 대통령령 제21302호로 개정되기 전의 것) 제76조 제5항은 ‘내국법인이 상환받거나 상환하는 외환채권·채무의 원화금액과 원화기장액의 차익 또는 차손은 당해 사업연도의 익금 또는 손금에 이를 산입한다’고 규정하고 있고, 제72조 제1항 제3호는 ‘현물출자에 의하여 취득한 자산은 장부에 계상한 출자가액 또는 승계가액’을 ‘자산의 취득가액’으로 규정하고 있다. 나. 실질과세원칙의 취지 및 적용요건 구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제14조 제2항이 규정한 실질과세원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 등). 다만 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 한다(대법원 2001. 8. 21. 선고 2000두963 판결 등). 다. 이 사건 전환사채를 전환권 행사기간 전에 현물출자한 경우 전환권행사와 동일하게 볼 수 있는지 여부 이 사건 전환사채는 외화표시 전환사채로서 원/엔 환율변동에 따라 전환으로 인하여 발행될 주식 수나 전환사채의 원화상환액이 변동되는 특징이 있는데, 전환사채 발행 당시 환율은 약 800원 정도였지만 현물출자 당시 약 990원에 달했다. 현물출자는 금전 이외의 재산으로 하는 출자로서 전환사채도 그 목적물이 될 수 있어, 원고와 소외 회사로서는 아직 전환권 행사기간이 도래하지 않아 전환권을 행사할 수 없는 이 사건 전환사채를 원고에게 현물출자하는 방법을 선택할 수 있다. 이 사건 현물출자 계약은 특수관계 없는 원고와 소외 회사 간에 체결된 것으로서, 특히 원고로서는 당시 엔화의 환율이 급격히 상승함에 따라 향후 이 사건 전환사채를 현금으로 상환하거나 전환권이 행사될 경우 그로 인한 손실이 확대될 수 있어 이를 방지하기 위하여 위 전환사채를 조기에 현물출자받은 것으로 보인다. 원고는 이 사건 전환사채의 현물출자에 관한 이사회 결의 등을 거치고, 그 가액 등에 관하여 감정인의 감정결과에 대하여 법원의 심사를 받는 등 상법에서 정한 절차를 모두 갖추었다. 이 사건 전환사채에 앞서 원고가 소외 회사에게 발행한 1차 외화표시 전환사채는 현금으로 조기 상환되는 등 전환권 행사없이 변제되었고, 이 사건 전환사채 역시 당시의 경영상황 등을 고려한 합리적인 거래의 일환으로 이루어진 것으로 보일 뿐 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하였다고 볼 만한 사정도 찾기 어렵다. 비록 이 사건 현물출자 계약에서 정한 주식의 발행가액이 당초 전환가액과 동일하다거나 원고가 현물출자 당시 회계처리를 제대로 못하였다는 사정만으로 곧바로 전환사채의 전환권 행사시기만을 앞당긴 것으로 볼 것은 아니다. 라. 이 사건 전환사채의 현물출자가액과 장부가액의 차액을 전부 손금산입할 수 있는지 여부 현물출자 방식의 채무의 출자전환은 주식의 발행으로 자본이 증가한다는 측면에서 자본거래이나 기존채무가 상환된다는 측면에서 손익거래의 성격을 가지고 있다. 법인세법 기본통칙 19-19… 38 제2항은 매입소각할 목적으로 자기사채를 취득하는 경우 발행가액과 취득가액의 차액(사채할인발행차금 미상각액 포함)은 취득일이 속하는 사업연도의 손금에 산입한다고 규정하고 있고, 구 법인세법 시행령 제71조 제3항은 사채할인발행차금은 손금항목에 해당된다. 원고가 소외 회사로부터 이 사건 전환사채를 현물출자받음으로써 위 전환사채를 취득하고 그 대가로 신주를 발행한 이상 위 전환사채의 현물출자가액(취득가액)과 장부가액(발행가액)의 차액인 쟁점 금원은 전부가 순자산 감소액으로 세법상 손금으로 인정될 수 있다. 쟁점 금원(53억299만7662원) 중 이미 세무조정을 통해 손금산입이 이루어진 전환권조정잔액(9억3427만7983원)을 제외한 나머지 43억6871만9679원과 관련하여 앞서 본 바와 같이 원/엔 환율상승으로 소멸한 부채에 비해 더 많은 자본이 증가하여 원고의 순자산은 그 차액 상당액이 감소함으로써 사채상환손실이 발생하였다. 즉, 위 43억6871만9679원은 발행일과 현물출자일의 환율변동에 따른 외환차손(△35억9860만원), 사채할인발행차금(7억7011만9679원)이고, 이는 모두 손금항목으로서 회계상 이를 손금으로 인식하였는지에 상관없이 세법상 손금으로 인정되어야 한다. 5. 결론 대상판결은 외화표시 전환사채를 환율상승에 따른 손해방지를 위해 전환권 행사기간 전에 현물출자 받은 경우 그 거래의 내용이나 형식, 당사자의 의사, 현물출자의 목적과 경위 등 거래의 전체 과정에 비추어 이를 전환권 행사가 아니라 현물출자로 인정함으로써 단체법 관계에 있어서 실질과세원칙의 적용을 쉽게 허용하여서는 안 된다고 밝혔고, 또한 외화표시 전환사채를 현물출자 받은 경우 사채상환손실은 손금인정이 가능하다고 처음으로 밝혔다는 데 그 의의가 있다. 조성권 변호사 (김앤장 법률사무소)

- 대상판결 : 대법원 2018. 8. 1. 선고 2014두35379 판결 - Ⅰ. 사실관계 및 소송경과 전라북도 B기관장 丁은 2011년 7월 22일 A기관장에 취임한 丙의 인사비리 등을 기재한 문서를 작성하여 감사원 등에 제보하였다. 이에 원고인 소방청장 甲(변경 전 명칭: 소방방재청장)은 이러한 제보행위가 허위사실을 적시한 명예훼손에 해당한다는 등의 이유로 2012년 11월 9일 위 丁을 직위해제하고, 이어 2012년 12월 27일 해임처분을 하였다. 국민권익위원회(이하 ‘이 사건 위원회’라 한다)는 감사원으로부터 A기관장에 취임한 丙이 인사와 관련하여 부당한 지시를 한 사실이 인정된다는 내용의 통보를 받았다. 그 후 이 사건 위원회는 2012년 2월 20일 ‘부패방지 및 국민권익위원회의 설치와 운영에 관한 법률’(이하 ‘부패방지권익위법’이라 하다) 제62조 제7항에 따라 원고(甲)에 대하여 丁에 대한 신분보장조치로서 丁에 대한 직위해제 및 해임처분의 취소를 요구하기로 의결하였다. 이에 따라 피고인 국민권익위원회 위원장(乙)은 이 사건 위원회를 대표하여 2012년 2월 22일 원고에게 위 의결내용을 통지하였다. 제1심 법원은 부적법 각하하였으나, 원심인 서울고등법원은 제1심 법원의 판결을 취소하고 제1심으로 환송하였다. 대법원은 원심과 동일한 입장에서 상고를 기각하였다. Ⅱ. 판결의 요지 제1심 법원인 서울행정법원은 피고의 본안 전 항변에서 주장하는 바와 같이 국가의 행정기관에 불과하여 당사자능력 및 원고적격이 없는 원고가 제기한 것으로 보아 부적법 각하를 하였다(서울행정법원 2013. 8. 14. 선고 2013구합7384 판결). 그러나 항소심인 서울고등법원은 원고가 국가기관에 불과하더라도 당사자능력 및 원고적격을 가진다고 보아 제1심 판결을 취소하였다(서울고등법원 2013. 12. 13. 선고 2013누47254 판결). 이에 대해 상고심인 대법원은 국가기관의 원고적격을 인정하면서 다음과 같이 판시하고 있다. 즉 “제재적 조치를 기관소송이나 권한쟁의심판을 통하여 다툴 수 없다면, 제재적 조치는 그 성격상 단순히 행정기관 등 내부의 권한 행사에 머무는 것이 아니라 상대방에 대한 공권력 행사로서 항고소송을 통한 주관적 구제대상이 될 수 있다고 보아야 한다. 기관소송 법정주의를 취하면서 제한적으로만 이를 인정하고 있는 현행 법령의 체계에 비추어 보면, 이 경우 항고소송을 통한 구제의 길을 열어주는 것이 법치국가 원리에도 부합한다. 따라서 이러한 권리구제나 권리보호의 필요성이 인정된다면 예외적으로 그 제재적 조치의 상대방인 행정기관 등에게 항고소송 원고로서의 당사자능력과 원고적격을 인정할 수 있다.” Ⅲ. 평 석 1. 문제의 제기·국가기관의 원고적격은 허용되는가? 대상판례는 국가기관인 소방청장의 원고적격을 인정하고 있다. 대법원은 “피고인 국민권익위원회의 조치요구에 따라야 할 의무의 주체는 ‘소속기관 등의 장’임이 분명하다”고 전제하면서, 행정기관도 예외적으로 항고소송의 원고적격을 가진다고 보고 있다. 이러한 대법원 판례의 입장은 타당한가? 대상판례는 경기도 선거관리위원회 위원장의 원고적격을 인정한 선행판례(대법원 2013. 7. 25. 선고 2011두1214 판결)를 그대로 따르고 있다. 즉 경기도 선거관리위원회 위원장이 국민권익위원회위원장의 조치요구의 취소를 구하는 소를 제기한 사안에서 경기도 선거관리위원회 위원장을 국가기관으로 파악하고, 그 당사자능력 및 원고적격을 인정한 것이다. 그러나 이러한 해석은 법이론적으로 타당하지 않으며, 법률 해석권의 한계를 넘어서는 것이다. 국가기관이 국가기관(국가)을 피고로 하여 항고소송을 제기하는 것은 자기 자신에 대한 소송으로서 그 자체가 모순이다. 독일에서는 동일한 행정주체 내부의 기관 사이의 쟁송을 내부기관소송(Insichprozess)이라고 한다. 이러한 내부기관소송은 행정의 통일성을 저해할 수 있고, 법인격 내부의 소송이자 자기 자신에 소송이라고 보고 있다(Hufen, Verwaltungsprozessrecht, 7. Aufl., § 12 Rn. 2). 필자는 이러한 관점에서 선행판례의 문제점을 이미 지적한 바 있다{졸고, ‘항고소송에 있어서 국가기관의 당사자능력 및 원고적격: 특히 대법원 2013. 7. 25. 선고 2011두1214 판결의 평석을 겸하여’, 저스티스 통권 제140호(2014. 2), 334면 이하 참조}. 이하에서는 대상판례의 문제점을 개별적으로 검토하고자 한다. 2. 자연인으로서 공무원 甲의 원고적격의 인정가능성 상고심인 대법원은 행정기관인 국민권익위원회가 (다른) 행정기관의 장인 소방청장에게 일정한 의무를 부과한 것으로 이해하고 있다. 그러나 원고를 공무원의 지위를 가지는 자연인 甲으로 해석하는 경우에는 이러한 무리한 해석을 하지 않아도 된다. 비록 원고는 행정기관의 장으로서 행정청의 지위를 가지지만, 그 제재적 조치는 일신전속적 성격을 가질 뿐만 아니라 대체할 수 없다. 甲이 사임하거나 전직한 후 K가 소방청장으로 새로 임명된다고 하여, K에게 甲의 과태료 부과처분이나 벌금형 등이 승계된다고 볼 수 없다. 이러한 점은 원고를 행정기관으로 해석할 이유가 없다는 것을 반증하는 것이다. 대법원은 이러한 제재적 처분이 ‘소속기관 등의 장’에게 부과된 것으로 보아 행정기관(국가기관)으로 해석하고 있으나, 이는 그러한 행정기관의 책임자인 공무원 甲에 대한 제재적 처분일 뿐이다. 이 사건의 근거법인 부패방지권익위법 제62조에는 부패행위의 신고자에 대한 신분보호 규정을 두고 있다. 신고자는 신고 등으로 인해 소속기관·단체·기업 등으로부터 징계조치 등 일정한 신분상 불이익이나 근무조건상의 차별을 당하였거나 당할 것으로 예상되는 때에는 국민권익위원회가 해당 불이익처분의 원상회복·전직·징계의 보류 등 일정한 신분보장조치를 취하도록 요구할 수 있다(동조 제2항). 이에 따라 국민권익위원회는 조사에 착수하여 그 결과 요구내용이 타당하다고 인정한 때에는 적절한 조치를 요구할 수 있고, 정당한 이유 없이 이러한 조치를 이행하지 않는 자에 대해 1천만원 이하의 과태료를 부과할 수 있고, 신분상 불이익이나 근로조건상의 차별을 한 자가 국민권익위원회의 신분보호 조치요구를 이행하지 않는 경우에는 1년 이하의 징역이나 1천만 원 이하의 벌금에 처하도록 하고 있다. 이러한 제재적 조치에는 ‘징역’과 같은 자유형도 포함된다. 대법원의 논리대로 과태료뿐만 아니라 ‘징역형’과 같은 자유형을 국가기관에 대해 부과할 수 있는지는 의문이다. 그 밖에 대법원은 이러한 소송이 기관소송이나 권한쟁의심판으로 다투어야 할 사항이나 현행법상 기관소송이나 권한쟁의심판의 대상이 되지 않는다는 이유로 항고소송을 허용해야 한다는 논리를 전개하고 있다. 그러나 관계 법령에서 허용하지 않는 권리구제수단을 법원이 해석론으로 허용하는 것은 납득하기 어렵다. 나아가 대법원은 현행 행정소송법에서 행정청에 피고의 지위를 인정한 것이 당사자능력의 인정을 당연히 전제로 하고 있다고 보고 있다. 이러한 해석은 타당하지 않다. 행정청에 피고적격을 인정하는 것은 논리의 비약이며, 이는 소송수행의 편의를 인정한 것이지 행정청에 당연히 당사자능력을 인정한 것으로 보기 어렵다. 3. 결론 이 사안에서 행정기관의 장을 맡고 있는 소방청장을 자연인으로 파악할 경우에는 이러한 문제가 발생하지 않는다. 甲에 대해서는 항고소송의 원고적격이 쉽게 인정될 수 있기 때문이다. 실제 독일에서는 소위 내부기관소송에서 시장의 해임이나 지방의원의 제명 등에서 원고적격을 인정하고 있다. 행정기관의 책임자도 개인의 권리와 관련된 경우에 예외적으로 독일 행정법원법 제61조 제1호의 ‘자연인’에 해당한다고 보고 있다(Schmidt Glaeser/Horn, Verwaltungsprozeßrecht, 15. Aufl., Rn. 91 참조). 대상판결에서도 원고를 국가기관으로 볼 것이 아니라 공무원으로서의 甲의 원고적격을 인정하면 충분하다. 또한 이 사건 위원회의 ‘조치요구’나 ‘통지’도 국가 내부의 행위로서 행정처분으로 보기 어려운 점이 있다. 그러나 원고를 행정기관의 책임자로서 공무원 甲으로 해석할 경우에는 해당 ‘조치요구’를 행정처분으로 판단하기가 보다 용이해 진다. 근래에 들어와서 대법원은 예외적 성격의 판례를 확대하거나 은연중에 이를 일반화하는 사례도 있다. 향후 행정법학과 행정소송의 이론적 기초 위에서 보다 신중하고 올바른 판단을 기대한다. 정남철 교수 (숙명여대 법과대학)

- 대법원 2015. 4. 9. 선고 2014두15542 판결, 대전고법 2014. 11. 20. 선고 2014누36 판결 - 1. 사실관계 및 경과 가. 한국생산기술연구원, 한국생명공학연구원, 한국전자통신연구원 등 20개 연구기관은 '과학기술분야 정부출연연구기관 등의 설립ㆍ운영 및 육성에 관한 법률'에 따라 과학기술분야 연구개발 및 지원 등을 주된 목적으로 설립된 정부출연연구기관이다. 나. 정부출연연구기관은 기업체 등에게 연구기관에서 개발한 기술을 이전하고 기업으로부터 소정의 기술료를 지급 받았다. 그리고 지급받은 기술료 중 일부를 그 발명에 기여한 연구자들에게 내부규정에 근거하여 실시보상금 명목으로 지급하면서 위 보상금이 소득세법 제12조 제5호 라목 1) 비과세소득인 발명진흥법상의 직무발명보상금에 해당하는 것으로 보아 소득세를 원천징수하지 않았다. 다. 그런데 감사원은 비영리기관이 연구개발결과물을 기업체 등에게 실시를 허용하는 대가로 기술료를 징수하여 참여연구원 등에게 지급한 기술료 보상금은 직무발명보상금과 성격이 다른 성과급으로 과세대상소득에 해당한다고 판단하고, 2011. 8.경 국세청에 이 사건 보상금에 대한 소득세 등을 징수하도록 통보하였다. 국세청은 2012. 1. 2. 정부출연 연구기관에 '재직자에 대한 근로소득세', '퇴직자에 대한 기타소득세', '기타 법인세' 부과 처분을 하였다. 라. 이에 한국전자통신연구원, 한국화학연구원, 한국생명공학연구원(이하 '원고'라 한다)은 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나 기각되자 소송을 제기 하였다. 2. 법원의 판단 가. 이 사건 보상금의 분류 법원은 원고가 소속 종업원인 연구자에게 지급한 기술이전 실시 보상금을 3종류로 분류하였다. (1) 제1유형: 특허의 발명자로 등록되어 있거나 발명자로 특허출원 중에 있는 종업원에게 지급한 보상금 (2) 제2유형: 특허등을 출원하지 않은 노하우 기술을 발명한 종업원에게 지급한 보상금 (3) 제3유형: 해당 기술이 특허등록은 되어 있으나 발명자로 기재되어 있지 않은 종업원에게 지급한 보상금 나. 제1유형 보상금에 대한 판단 제1유형 보상금은 원고 소속 종업원이 내부규정에 따라 직무발명에 대한 권리 등을 승계하여 주고 이를 원인으로 하여 지급받은 보상금으로서, 그 성격이 발명진흥법상의 직무발명보상금에 해당한다. 또한 '기술료 수입금 × 50% × 개인별 배분비율'로 산정된 보상액도 정당한 범위를 넘는 것이라고 보기 어렵다. 따라서 제1유형 보상금은 직무발명보상금으로 소득세법 제12조 5호 라목 비과세 대상에 해당한다. 다. 제2유형 보상금에 대한 판단 발명진흥법 제15조 제1항 종업원등이 '특허등을 받을 수 있는 권리'를 사용자 등에게 승계하는 경우 정당한 보상을 받을 권리를 가진다고 규정하고 있고, 같은 법 제16조는 사용자등이 직무발명에 대한 권리를 승계한 후 출원하지 아니하거나 포기 또는 취하 하는 경우에도 같은 법 제15조에 따라 종업원에게 정당한 보상을 하여야 한다고 규정하고 있다. ①이러한 발명진흥법 제15, 16조의 취지는 사용자등의 경영상 결정에 따라 종업원이 받는 보상이 달라져서는 아니 된다는 것으로 판단되며, 이 사건에서도 특허등이 등록되지 않았다는 이유만으로 제2유형 보상금이 직무발명보상금이 아니라고 단정할 수 없다. ②'특허등'에는 특허만 아니라 실용신안도 포함되고 실용신안의 보호대상인 '고안'은 특허보다 완화된 등록요건을 가지고 있으므로 제2유형 보상금과 관련된 기술이 실제로 등록될 가능성이 있었는지 여부를 판단함에 있어 이러한 사정이 고려되어야 하는 점, ③경쟁우위를 확보하여 이윤을 창출하는 것을 목적으로 하는 기업체 등이 18개 기술에 대해 약 4억원의 기술료를 지급할 정도의 기술이라면 상당한 진보를 이루어 낸 기술로 보는 것이 적절한 점, ④피고는 위 기술들이 특허등으로 등록될 수 없을 정도의 낮은 수준의 진보를 가진 기술임을 인정할 만한 합리적인 정황을 제시하지 못하고 있는 점 등을 종합하면 제2유형 종업원은 위 18개 노하우기술에 대해 특허등을 받을 수 있는 권리를 가지고 있었다고 인정된다. 따라서 이 사건 제2유형 보상금도 직무발명보상금이라고 보는 것이 타당하므로 제1유형 보상금과 동일하게 비과세대상이라고 할 것이다. 라. 제3유형 보상금에 대한 판단 공동발명자가 되기 위해서는 발명의 완성을 위하여 실질적으로 상호 협력하는 관계가 있어야 하므로, 단순히 발명에 대한 기본적인 과제와 아이디어만을 제공하였거나, 연구자의 지시로 데이터의 정리와 실험만을 하였을 뿐인 정도 등에 그치지 않고, 발명의 기술적 과제를 해결하기 위한 구체적인 착상을 새롭게 제시·부가·보완하거나, 발명의 목적 및 효과를 달성하기 위한 구체적인 수단과 방법의 제공 또는 구체적인 조언·지도를 통하여 발명을 가능하게 한 경우 등과 같이 기술적 사상의 창작행위에 실질적으로 기여하기에 이르러야 공동발명자에 해당한다. (대법원 2011.07.28. 선고 2009다75178 판결) 제3유형의 경우 특허증에 발명자로 등록되어 있지 않을 뿐만 아니라 위와 같이 공동발명자로 인정받기 위해 필요한 실질적 기여를 하였음을 인정할 아무런 증거가 없으므로 제3유형 종업원을 발명자로 인정할 수 없다. 따라서 제3유형 보상금은 비과세대상인 직무발명보상금이 아니라 과세대상인 근로소득에 해당한다. 3. 판례 평석 가. 판결의 의의 및 과제 이 판결은 발명진흥법 제15조의 '특허등을 받을 수 있는 권리'에 주목하여 특허를 출원하지는 않은 발명도 비과세 대상인 직무발명에 해당한다고 판단한 판결로서 의미가 있다. 즉 특허를 출원하지는 않았으나 특허취득이 가능한 기술인 제2유형 보상금의 경우에도 발명진흥법상 직무발명으로 보아 소득세법의 비과세 대상에 해당한다는 것이다. 그러나 제2유형 보상금 및 제3유형 보상금과 관련하여 몇 가지 불명확한 점이 남아있다. 나. 제2유형 보상금의 문제점 이 판결을 따르더라도 '특허등을 받을 수 있는 발명'에 해당하는지에 대한 입증책임이 누구에게 있는지 불분명하다. 법원은 국세청이 노하우 기술들이 특허로 등록될 수 없을 정도로 낮은 수준의 기술임을 인정할 만한 합리적인 정황을 제시하지 못한 점을 판단의 근거로 삼았다. 그러나 국세청이 고도의 전문성이 요구되는 특허업무 분야인 '발명여부'를 판단하는 것은 불가능하다. 법원은 기업체 등이 18개 노하우기술에 대하여 약 4억원(평균 약 2300만원)을 지급 하였다면 상당한 진보를 이루어 낸 기술로 보는 것이 타당하다고 하였다. 그러나 노하우기술의 기술료가 1000만원이하의 매우 소액인 경우에도 상당한 진보를 이루어 낸 기술로 볼 수 있는 것인지 의문이다. 더욱이 발명과 비발명의 경계점을 기술료 금액으로 정할 수도 없는 노릇이다. 결국 소액 노하우 기술이전의 경우 과세인지 비과세인지 논란이 지속될 수밖에 없는 것이다. 다. 제3유형 보상금의 문제점 법원은 특허 기술이전에서 발명자로 등록되지 않은 종업원에게 지급되는 보상금은 인센티브 성격의 임금이라고 판단하였다. 그러나 보통 기술이전계약의 경우 특허권 양도와 함께 관련된 노하우 기술도 함께 이전한다. 이런 경우 특허의 발명자로 등록되지 않았으나 노하우 기술에 기여한 연구원에게 지급되는 보상금이 과세인지 비과세인지 논란의 여지가 있다. 즉 이런 경우 제3유형이 아니라 제2유형 보상금이라고 볼 수 있고, 위 제2유형 보상금에 대한 판단에 따라 비과세 대상이 될 수 있는 것이다. 따라서 제3유형의 보상금도 앞으로 논란의 여지가 남아있는 것이다. 4. 제언 조세의 과세요건은 조세법률주의에 따라 법률로써 구체적이고 명확하게 규정되어야 하고, 자의적인 해석이나 여러 가지 의미로 해석되지 않아야 한다. 그러나 위 법원의 판결은 비과세 대상인 '특허를 받을 수 있는 발명'에 해당하는지 여부와 이에 대한 입증책임이 불분명하여 과세관청의 자의적인 법집행이 우려되고 납세자들의 예측가능성을 해친다고 판단된다. 따라서 소득세법 제12조 5호 라목의 개정이 시급하다. 그렇다면 어떤 방향으로 소득세법을 개정해야 할까? '기술의 이전 및 사업화 촉진에 관한 법률'(이하 '기촉법')은 공공연구기관에서 개발된 기술이 사장되지 않고 민간부문으로 이전되어 사업화됨으로써 산업 전반의 기술경쟁력을 강화하고자 하는 목적으로 제정되었다. 위 기촉법의 입법목적을 반영하여, 소득세법 제12조 5호 라목 비과세 대상에 직무발명 뿐만 아니라 기술이전 보상금도 포함하는 방향으로 소득세법을 개정하여야 한다. 이를 통해 과세요건을 명확히 하여 납세자들의 예측가능성을 보장할 뿐만 아니라 기술이전을 활성화 하여 산업 전반의 기술경쟁력을 강화시킬 수 있을 것이다.

Ⅰ. 판결의 개요 1. 사실관계 원고 공익법인은 이 사건 설립자 등의 현금출연으로 설립된 재단법인 장학재단으로서, 상호출자제한기업집단에 속하는 법인과 동일인 관련자와의 관계에 있지 아니한 성실공익법인이다. 이 사건 출연자와 그의 특수관계인은 2003. 2. (주)수원교차로 주식의 90%지분(시가 약 180억원 상당; 이하 '이 사건 주식'이라 한다)을 원고 공익법인에게 기부하였다. 이에 피고는 공익법인이 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수의 5%를 초과하여 출연받은 경우에 해당된다고 보아, 상속세 및 증여세법 제48조 제1항 단서(이하 '이 사건 규정'이라 한다)에 근거하여 그 초과부분에 대해 약 140억원의 증여세를 부과하였다. 2. 소송경과 원고 공익법인은 감사원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 심사청구를 하였으나 기각 결정을 받고, 이어 수원지방법원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 행정소송을 제기하였다. 3. 판결 요지 위 수원지방법원 판결은 이 사건 출연자의 주식 출연이 원고 공익법인을 출연주식 발행법인의 지주회사로 만듦으로써 경제력을 집중시키거나 경제력을 세습하는 과정에서 증여세를 회피하기 위한 의도로 이루어진 것이라고 볼 수 없으므로, 이 사건 부과처분이 과세요건의 형식적 요건을 만족시켰다고 하더라도 합헌적 법률해석의 요청에 따른 예외에 해당한다는 이유로 이 사건 처분을 취소하였다. Ⅱ. 평석 1. 쟁점 정리 이 사건은 과세단계에서부터 널리 알려졌던 사건이다. 대학에 대한 거액의 재산기부로 세간의 이목을 집중시켰던 데다가 증여세의 과세처분으로 기부재산의 약 75%를 조세로 징수 당하게 되리라는 것은 기부 당사자가 전혀 예상하지 못하였고, 이렇게 되는 경우 당초 목적달성이 어렵게 되었기 때문이다. 일단 사실관계에 비추어 보면 공익법인에 대한 이 사건 주식의 출연은 발행주식 총수의 5%를 넘어 선 것이므로 그 초과분에 대하여서는 과세요건을 명백히 충족하고 있었다. 과세관청의 입장에서는 입법의 당부를 떠나 과세를 하여야 할 책무가 있었다. 과세경위와 과세금액에 비추어 보면 명백히 부당한 과세라는 것이 상식적인 인식인데, 법령해석적용권을 가진 법원 과연 이 사건 처분을 취소할 수 있을 것인지, 취소하는 경우 과연 어떠한 법리를 어떻게 적용하여 할 것인지가 이 사건의 흥미로운 쟁점이었다. 2. 관련 판결의 입론 (1) 입법취지 및 규정성격에서 접근 이 사건 판결은 공익법인에 대한 재산출연 시 증여세를 면제하는 법령은 민간단체 또는 개인이 공익사업에 적극적 참여하도록 유도함으로써 국가에게 맡겨진 공적 과제를 적절하게 수행하기 위한 헌법적 요청에 근거한 것인데, 내국법인의 발행주식 총수의 5%를 초과하는 주식을 공익법인에게 출연할 경우, 위와 같이 증여세를 면제하는 세제를 악용하여 공익법인에게 내국법인 주식을 출연함으로써 공익법인을 통하여 경제력을 집중시키거나 부를 세습시키는 폐단을 시정하기 위한 것이 이 사건 규정의 입법취지라고 하였다. (2) 합헌적 해석방법에 의하여 예외를 인정 이 사건 판결은 이 사건 규정의 형식적 과세요건에 해당하면 기계적으로 증여세가 과세되는 것으로 보고 그 예외를 인정하지 않는다면, 헌법규정의 취지나 관련 법령의 입법목적에 심히 반하는 경우가 발생할 수 있으므로 이 사건 규정을 해석함에 있어서는 공익법인에게 내국법인의 주식을 출연하는 것이 경제력 집중이나 경제력 세습과 관련이 있는 것인지를 아울러 고려하여 그 예외를 인정함이 합헌적 법률해석의 방법으로서 타당하다고 밝혔다. 그리하여 이 사건 출연자는 애초에 이 사건 주식을 장학재단에 기부하여 장학사업에 사용하게 하려는 의사가 있었을 뿐이고, 내국법인에 대한 지배력을 유지하기 위하여 보유하고 있는 것으로 어려우므로 이 사건 규정의 예외에 해당하고, 따라서 이 사건 처분은 위법하다고 판단하였다. 3. 위헌처분에 대한 사법구제(헌법 제107조 제2항의 법리) (1) 종래의 접근법 종래 대법원은 법률의 형식적인 적용에 따른 불합리한 결과를 시정하기 위하여 문제된 법령의 문언에 따른 적용범위를 축소하여 해석함으로써 당해 사건에 대한 적용을 배제함은 예외적으로 인정하고 있다. 이를 법률의 합헌적 해석론이라고 한다. 예컨대, 구 국세기본법상 공시송달사유로서 수취인 부재의 의미를 구 국세기본법시행령은 등기우편 송달 및 세무공무원의 2회 이상 방문으로 규정하고 있었다. 이에 대해 대법원은 '수취인의 부재'라 함은 납세의무자가 기존의 송달할 장소로부터 장기간 이탈한 경우로서 과세권 행사에 장애가 있는 경우로 한정 해석함이 상당하다고 판시하였다(대법원 2000. 10. 6. 선고 98두18916 판결). 이러한 종래의 접근법은 문제된 법령의 형식적 적용범위를 변경시키고, 경우에 따라서는 법원이 법령에 존재하지 않는 과세요건 또는 면제요건을 창설하는 결과를 도출할 수 있게 하였다. (2) 헌법 제107조 제2항의 처분에 대한 위헌심사 적용하면 돼 헌법 제107조 제2항은 법원에 대하여 명령, 규칙에 대한 위헌심사 이외에 처분 자체의 위헌적 결과를 시정하기 위한 근거를 마련하여 두고 있다. 그럼에도 그 동안 이 조항은 전혀 적용되지 않고 법조의 관심대상이 되지 못하고 있었다. 이제야 비로소 국내에서도 독일의 사례와 우리 헌법의 규정 체제에 대한 새로운 해석으로서 처분에 대한 위헌판단법리가 체계화되고 있다(서보국, '합헌적 조세법률을 적용한 과세처분의 위헌적 결과에 대한 납세자의 권리보호 근거로서 헌법 제107조 제2항', 조세법연구 제16권 제1집, 한국세법학회, p.212~255.) 우리나라에서 사법작용에 의한 위헌심사의 유형은 위헌법률 및 위헌적 공권력행사에 대한 헌법소원은 헌법재판소(헌법 제111조 제1항 제1호 및 제5호)가, 위헌명령, 규칙 및 위헌처분에 대한 위헌심사는 법원(헌법 제107조 제2항)으로 이원화되어 있다. 일반적으로 위헌적 처분에 대한 사법구제는 그 처분의 근거가 된 법령에 대한 위헌심사에 의하여 그 목적을 달성할 수 있다. 그러나 처분근거 법령 자체는 위헌이라고 보이지 않지만 그 적용의 결과가 위헌적인 상태가 초래된다면 현대법치국가의 기본원리에 비추어 용인될 수 없는 것은 당연하다. 이에 따라 어느 행정처분에 대한 근거법령이 위헌이라고 보여지지는 아니하지만 그 적용결과가 헌법에 반하는 위헌적인 것이라면 처분의 효력이 유지되어서는 안 된다. 이 경우를 규정한 것이 바로 헌법 제107조 제2항의 처분에 대한 위헌판단조항이다. 그런데 여태까지 처분의 위헌성은 그 근거법령의 위헌성에서만 구하였고, 그것이 당연한 수순으로만 학계나 실무계에서 인식되어 왔던 것이 현실이다. 이제 이 사건은 이러한 처분 자체의 위헌성 판단의 새로운 지평을 열어 줄 수 있는 계기가 되었다고 생각한다. 판결법원은 이 사건 증여처분의 효력을 부인하면서 합헌적 해석이론을 내세워 문언상 과세요건을 충족하고 있고 어떠한 예외규정도 없는 사안에 대하여 법률해석의 한계를 극복하고 해석상의 예외를 인정하였다. 사법기관에 의한 사실상의 입법형성을 시도한 것이다. 물론 이러한 합헌적 해석이론에 대하여 異論은 있으나 대체적으로 승인되고 있다. 다만 이러한 합헌적 해석방법은 헌법재판소의 위헌심사권, 국회의 입법권과의 충돌 내지 저촉의 문제를 일으키기 때문에 함부로 적용할 것은 아니다. 이러한 문제를 해소하기 위하여서라도 이 사건 부과처분에 대한 효력부인의 근거를 헌법 제107조 제2항에서 규정한 처분 자체에 대한 위헌판단권에 두어야 된다고 생각한다. 즉 이 사건 증여세 과세조항의 위헌성이 인정된다면 위헌판단의 절차로 가야 되겠으나 그렇지 않다고 하는 경우에는 과세조항의 위헌성을 따지지 아니하고서도 처분 자체가 헌법질서에 반하는 위헌처분이므로 취소되어야 하는 것이다. 이 사건의 부과처분은 그 결과가 공익재단에 기부한 재산의 가액의 75% 이상(가산세 포함)을 조세로 부과 당하게 되어, 헌법이 규정한 재산권보장, 비례와 평등의 제원칙에 위배된 것이다. 이러한 조세부과는 이른 바 교살적 혹은 몰수적 효과(Erdrosselungswirkung od. Konsfiskation)를 가져오는 것으로서 위헌으로 보아야 한다. 실무상 처분 자체가 위헌성을 띠고 있는 사례는 드물지 않다. 예컨대, 명의신탁 증여의제 과세에 있어 종업원 등 타인명의로 대출을 받아 주식투자를 한 사건에 있어 100억 원이 훨씬 넘는 증여세가 부과된 사건을 들 수 있다. 명의신탁 규제의 사회적 필요성을 인정한다고 하더라도 증여도 아닌 행위에 대하여 세금의 이름으로 부과된 금액은 상식을 초월한다. 어느 형사범죄에 대하여서도 이러한 과중한 금전적 제재가 가해지지 않는다. 위 명의신탁 증여의제 조항은 이미 헌법재판소에서 4차례의 합헌결정에도 불구하고 지속적으로 위헌소원이 제기되고 있고 앞으로도 그럴 것이다. 그 밖에 부동산실권리자등기명의에관한법률에서의 과징금 부과도 사례에 따라 너무 과중하여 위헌이라고 볼 수밖에 없는 사건이 나타나고 있다. Ⅲ. 결어 조세(행정)법령에 있어서의 법률적 규율의 정당성(gesetzliche Regelungswurdigkeit)이 있다는 것만으로는 그에 근거한 처분결과의 정당성까지 담보하여 주는 것은 아니다. 우리 헌법 제107조 제2항은 이러한 경우 처분 자체에 대하여 사법적 심사를 할 수 있는 근거규정을 마련하고 있음에도 불구하고 법원은 아직 그 적용을 시도한 적이 없다. 이 사건 판결도 결국 처분결과를 재산권보장, 제도의 취지에서 도저히 용인할 수 없다는 결론에 이르고, 그 처분취소의 근거로 적용 예외를 인정하는 합헌적 해석론에서 찾았다. 향후 이러한 사례에 관하여서는 확실한 헌법적 근거를 바탕에 두고 위헌적 행정처분을 사법적 수단에 의하여 바로 차단할 수 있는 "처분 자체의 위헌판단"의 길로 나아가야 할 것이다. 상급심의 이 점에 대한 귀추가 주목된다. (정광진 변호사 공동집필)

1. 사건의 개요 및 쟁점 가. 사건의 개요 (1) A증권회사는 B보증보험회사와 A증권회사의 직원인 甲을 피보증인으로, A증권회사를 피보험자로 하는 신원보증보험계약을 체결하였고, 그 후 甲이 고객 乙로부터 주식거래에 관한 포괄적 위임을 받아 계좌를 관리하던 중 과당매매행위를 하여 乙에게 과당매매수수료 상당의 손해를 입혔다. (2) 이에 乙이 A증권회사에 대하여 손해배상을 요구함에 따라 A증권회사는 乙에게 합의로 그 손해를 배상하고 B보증보험회사에 그 합의금 전부를 보험금으로 청구하였으나, B보증보험회사가 수수료 수익 상당의 손익상계 및 신의칙에 의한 보험금감액을 주장하며 거절하자 이 건 소송을 제기했다. 나. 쟁점 이 사건의 쟁점은 신원보증보험의 지급할 보험금을 산정함에 있어 손익상계나 과실상계 내지 신의칙에 의한 보험금감액을 인정할 것인가에 관한 것으로서, 신원보증보험이 담보하는 손해가 손익상계나 과실상계 내지 신의칙에 의해 책임이 제한되는 피용자의 사용자에 대한 손해배상채무 내지 구상채무인지(이하 변상책임이라 함) 아니면 사용자가 입은 손해 전부인지의 문제라 할 것이다. 이 문제는 신원보증보험의 성질을 파악함에 있어 신원보증보험의 ‘보증성’과 ‘보험성’ 중 어디에 중점을 두고 해석할 것인가의 문제에 귀착된다. 2. 대상판결의 요지(대법원 2007. 10. 25. 선고 2005다15949 판결) 가. 거래수수료의 손익상계 주장에 대하여, 신원보증보험계약에 적용되는 추가위험부담특별약관(Ⅰ) 중 피보험자가 법률상 손해배상책임을 부담함으로써 입은 손해에 대하여 보험자가 보상하기로 약정한 부분은 피보험자의 피용인인 피보증인의 행위로 인하여 제3자가 손해를 입게 된 결과 피보험자가 그 제3자에 대하여 법률상 손해배상책임을 부담함으로써 입은 손해를 보상하는 것을 그 내용으로 하는 것이므로 손해보험 중에서도 일종의 영업책임보험의 성격을 가지고 있고, 영업책임보험은 영업주의 사업과 관련하여 발생하는 각종의 위험에 대비하여 영업주의 제3자에 대한 배상책임으로 인한 위험을 보험자에게 전가함으로써 기업유지의 안전을 꾀하는 데 그 효용이 있으므로 직원의 과당매매행위로 인하여 증권회사가 예상치 않게 과당수수료 상당의 손해배상책임을 부담하게 된 경우에 그로 인하여 잃게 된 손해에 대하여 보험자로부터 보상받는 것은 영업책임보험의 본질과 보험의 공공성에 부합되고 한편 증권회사가 고객으로부터 받은 거래 수수료를 증권거래소에 대한 수수료, 직원에 대한 인건비 및 성과급, 증권회사의 물적 설비 유지·관리비용 등으로 사용하고, 나머지를 증권회사의 이윤으로 취득함으로 과당매매로 인한 수수료 상당의 수익을 보험회사가 피보험자에게 지급할 보험금에서 공제할 것은 아니라고 할 것이다. 나. 영업책임보험의 성격을 가지는 신원보증보험계약에서 피보험자인 회사에게 피보증인인 직원에 대한 관리·감독상의 과실이 있다고 하더라도 피보험자의 손해의 보상을 목적으로 하는 보험의 성격에 비추어 신원보증법 제6조 제3항 또는 신의칙에 따라 보험금을 감액할 수 없다. 3. 대상판결의 검토 가. 신원보증보험약관에는 피용자가 사무를 처리함에 있어 절도,강도,사기,횡령,배임행위를 함으로써 사용자에게 직·간접적으로 손해를 입힌 경우를 담보하는 보통약관과 피용자가 선관주의의무를 위반함으로써 사용자에게 직·간접적으로 손해를 입힌 경우를 담보하는 추가위험부담특별약관(Ⅰ)이 있는바, 대상판결은 피보증인인 증권회사 직원이 고객과의 주식거래에 관한 포괄적 일임매매 약정에 따라 계좌를 관리하던 중 충실의무를 위반하여 과당매매행위를 함으로써 고객에게 손해를 입혀 증권회사가 사용자로서 고객에게 손해배상을 한 경우이므로 이는 신원보증보험 약관 중 피보증인이 피보험자에게 추가위험부담특별약관상의 간접손해를 입힌 경우에 해당한다 할 것이다(대법원 2002다30206 판결 참조). 나. 손익상계 및 과실상계 내지 신의칙에 의한 보험금감액 인정여부 (1) 영업책임보험성 여부 대법원 판결(대상판결 및 위 2002다30206판결 참조)은 신원보증보험의 간접손해를 담보하는 부분은 영업책임보험의 성격을 가지고 있다고 판시하고 있으나, 영업책임보험은 보통 피보험자가 보험계약자가 되어 자신이 경영하는 사업과 관련하여 제3자에게 손해배상책임을 부담함으로써 입은 손해를 담보하기 위하여 체결하는 ‘자기를 위한 보험’임에 반하여, 신원보증보험은 보통 피용자가 자신의 위법행위로 사용자에게 직·간접적으로 손해를 입힌 경우에 사용자에 대하여 부담하는 변상책임을 담보하기 위하여 피용자가 보험계약자가 되고 사용자를 피보험자로 하여 체결하는 ‘타인을 위한 보험계약’이어서 영업책임보험과는 그 목적 및 구조에 있어 상이하다 할 것이므로 영업책임보험으로 해석하는 것은 부당하고 생각한다. 대상판결은 단체계약특별약관이 적용되어 사용자가 보험계약자가 된 경우이므로 자기를 위한 보험계약으로서 영업책임보험으로 볼 여지도 있으나, 이 경우 역시 아래에서 살펴보는 바와 같은 신원보증보험의 ‘보증성’ 및 사용자가 신원보증보증보험을 체결하는 목적은 피용자의 행위로 제3자에게 손해배상책임을 부담함으로써 자신이 입은 손해의 전보가 아니라 그 손해에 대한 피용자의 사용자에 대한 변상책임을 담보 받고자 체결하는 것이라 할 것이므로 영업책임보험과는 다르다고 생각한다. (2) 신원보증보험의 ‘보증성’ 보증보험은 ‘보험성’과 ‘보증성’을 겸유하고 있으므로 개별적 법률문제에 있어서 구체적 타당성과 합리성을 고려해서 보험의 법리로 해결할 것인지 아니면 보증의 법리로 해결할 것인지를 결정해야 할 것이다. 신원보증보험이 담보하는 손해부분은 보증의 법리로 해석하는 것이 타당하다고 생각한다. 왜냐하면 보증보험은 민법상의 보증처럼 ‘주채무를 전제’로 하여 ‘주채무의 이행을 담보하는 경제적 기능’을 하기 때문이다. 이처럼 보증보험은 주채무를 전제로 한다는 점이 이를 전제로 하지 않는 통상의 손해보험이나 책임보험과 구별되는 가장 큰 특징이라 할 것이다. 대법원도 ‘보증보험은 실질적으로는 보증의 성격을 가지고 보증계약과 같은 효과를 목적으로 하는 것이므로, 보증보험계약은 주계약 등의 법률관계를 전제로 하고 보험계약자가 주계약에 따른 채무를 이행하지 아니함으로써 피보험자가 입게 되는 손해를 보상하는 것이다’라고 판시함으로써 보증보험은 주채무를 전제로 하여 주채무의 이행을 담보하는 것이라는 점을 인정하고 있고(대법원 99다53483판결 참조) 또한, 보증보험이 주채무의 이행을 담보하는 기능을 가지고 있는 점의 당연한 귀결로 “보험자의 보상책임은 본질적으로 보증책임과 같다”고 판시하고 있다(대법원 97다1013판결 참조). 신원보증보험도 ‘보증보험의 일종’으로서 다른 보증보험과 달리 보아야 할 이유는 없다 할 것이므로 담보하는 손해는 보증성에 따라 해석하는 것이 타당할 것이다. (3) 변상책임의 범위와 구상권의 조화 대법원은 “민법 제441조 이하에서 정한 보증인의 구상권에 관한 규정이 보증보험계약에도 적용된다”고 판시하고 있고(대법원 95다46265판결 참조), 신원보증보험 보통약관 제13조에서 “회사가 보험금을 지급한 때에는 피보증인에 대하여 구상권이 있다”고 규정하고 있으므로 보험자가 보험금을 지급한 때에는 피용자에 대하여 구상권이 있다. 다만 보험자가 추가위험부담특별약관(Ⅰ)에 의하여 보험금을 지급한 경우에는 대위권(구상권)제한특별약관이 당연적용되어 구상권이 없다. 따라서 보험자는 보통약관상의 손해에 대하여 보험금을 지급할 경우에 지급보험금 전부에 대하여 피용자에게 구상권을 행사하게 되는바, 보통약관상의 손해에 대하여 피용자는 사용자에 대하여 손익상계나 신의칙에 의하여 책임이 제한되는 손해에 대하여 변상책임을 부담하지만(대법원 95다52611판결,대법원 69다887판결 참조) 만약 대상판결처럼 신원보증보험의 보험성 또는 책임보험적 성격을 강조하여 보험자가 지급해야 할 보험금에 대해서는 손익상계나 신의칙에 의한 책임제한을 인정하지 않는다면 피용자는 사용자에 대하여 본래 자신이 부담해야 할 변상책임을 넘어서서 변상책임을 이행하는 결과가 되어 부당하다 할 것이다. (4) 대법원 2006. 1. 27. 선고 2005다29023 판결과의 통일적 해석 추가위험부담특별약관(Ⅰ)에 의하면 보험자는 피보증인이 사무를 처리함에 있어 선관주의의무를 위반함으로써 피보험자가 입은 재산상의 직접손해 또는 피보험자가 위의 사유로 법률상 손해배상책임을 부담함으로써 입은 간접손해에 대하여, 법원의 판결·감사원의 판정·기관장의 변상명령에 의해 피보증인에게 변상책임이 있다고 확정된 경우에 보험금지급책임이 있는 바, 여기에서 ‘법원의 판결’의 의미에 대해 대법원 2005다29023판결은 “피보증인의 사용자에 대한 변상책임을 내용으로 하는 것으로서 그 판결로서 그 변상책임의 내용과 범위가 확정되는 것을 말하며, 피해자가 사용자에 대해 사용자책임을 주장하는 손해배상청구의 소를 제기하여 받은 확정판결은 이에 해당되지 않는다고 보아야 한다”고 판시하였다. 위 판결은 신원보증보험의 보증성에 입각한 것으로서 신원보증보험이 담보하는 손해가 피용자의 사용자에 대한 변상책임임을 전제로 한 것으로 해석되는바, 만약 대상판결처럼 신원보증보험의 보험성 또는 책임보험적 성격에서 담보하는 손해를 해석한다면 여기에서 ‘법원의 판결’은 피해자가 사용자를 상대로 제기한 손해배상청구의 소의 확정판결로 보아야 할 것이다. (5) 결 론 신원보증보험은 보증보험으로서 주채무를 담보하는 것이고, 신원보증보험의 주채무는 피용자가 사무를 처리함에 있어서 사용자에게 직·간접의 손해를 입힌 경우에 부담하는 변상책임이라 할 것이므로 주채무인 변상책임의 범위를 산정함에 있어서 인정되는 손익상계나 과실상계 내지 신의칙에 의한 책임제한은 보증인의 지위에 있는 보험자의 보험금산정에 있어서도 인정하는 것이 타당하다고 생각한다. 대상판결이 과당매매 수수료 상당의 이익에 대한 손익상계 주장을 배척하는 이유로 제시한 것 중, 신원보증보험을 영업책임보험적 성격으로 설시한 것은 부당하지만, 다른 한편 과당매매수수료는 직원의 과당매매행위와 상당인과관계 있는 이득의 취득으로 볼 수 없다는 취지로 설시한 것은 타당하다고 생각된다. 따라서 결과적으로 수수료에 대한 손익상계를 인정하지 않은 것은 타당하다 할 것이다. 그러나 보통 증권회사의 직원이 과당매매행위를 한 경우에는 증권회사에게도 관리·감독상의 과실이 있다 할 것이므로 대상판결에서도 보험금을 산정함에 있어서 과실상계 내지 신의칙에 의한 책임제한을 인정하는 것이 타당하다고 생각한다.

法律新聞 第1925號 法律新聞社 相續稅賦課處分에 대한 不服-共同相續人과 前審節次를 中心으로- 金白暎 〈釜山地法判事〉 ============ 15면 ============ 大法院1990年1月23日宣告, 89누923判決 【事件의 槪要】 共同相續人인 原告 민병호등 6명은 被告 세무서장으로부터 각각 相續稅納稅告知書를 송달받았으나 그중 상속인 대표자 민병호만이 상속인대표자라고 표시하여 이사건 상속세부과처분의 전부취소를 구하는 審査請求, 審判請求를 제기하였으나 審査請求등이 기각되자 원고 민병호를 비롯한 相續人全員이 이사건 상속세부과처분의 취소를 구하는 行政訴訟을 提起하였다. 原審인 高等法院은原告 민병호를 제외 한나머지 原告들의 상속세부과처분취소의 訴는 나머지 原告들이 스스로 國稅基本法 소정의 審査請求등을 거친바 없고 또 原告 민병호가 나머지 原告들을 대표하여 審査請求등을 제기할 권한도 없으므로 결국 前審節次를 거치지 아니하여 訴訟要件을 구비하지 못하였다고 하면서 이를 却下하였다. 이에 나머지 原告들이 前審節次에 관한 法理解釋의 違法을 들어 大法院에 上告하기에 이르렀고 大法院은 이를 받아들여 原審判決을 破棄하기에 이르렀다. 【判決要旨】 審査請求와 審判請求등 前審節次에 있어서는 공동상속인을 대표하여 상속세의 과세표준과 세액의 決定通知를 받을수 있는 者가 그 통지를 받고 이에 대하여 審査請求등을 거친 때에는 나머지 相續人들은 구태어 동일한 前審節次를 거칠 필요가 없다고 보는 것이 타당하다. 【硏 究】 一, 爭點의 整理 原告가 法院으로부터 자신의 청구에대한 當否의 判決을 받기위해서는 소송요건을 갖추어야 한다. 즉 原告適格을 가지는 자가 소정의 피고를 상대로하여 行政訴訟事項에 대하여 소정의 기간내에 소정의 절차와 형식에 따라 訴를 제기해야 한다. 이러한 소송요건을 갖추지 못하면 法院은 本案에 관한 審理·判斷에 들어갈 필요없이 訴를 却下한다. 이 事件에 있어서 爭點은 原告 민병호를 제외한 나머지 원고5명이 제기한 行政訴訟이 소송요건인 行政審判前置節次를 거쳤느냐 여부에 있다. 이하 本稿에서는 상속세부과처분일반및 행정심판전치주의일반에 관해서 간단히 살펴본다음 主題判決의 當否를 검토하기로 한다. 二, 相續稅賦課處分의 形式과 節次 1, 현행 상속세의과세체계 상속세의 과세체계는 피상속인의 유산전부를 과세가액으로 삼는 유산세체계와 상속인이 상속으로 인하여 상속분에 따라 各別로 취득한 상속재산을 과세가액으로 삼는 유산취득세체계로 대별되나 현행 相續稅法은 유산세체계를 채택하고 있다 (상속세법2①, 12). 개괄적인 상속세 과세표준과 稅額의 산정구조는 다음과 같다. △과세가액〓상속재산가액―(공과금＋피상속인의 장례비용과 채무) △과세표준〓과세가액―(기초공제＋인적공제＋주택상속공제＋농지·초지·산림지상속공제＋산림상속공제) △세액〓과세표준×세율 (5%∼55% 8단계 초과 누진세율) 2, 상속세부과처분의 형식과 절차 상속인등은 상속이 개시되면 6월내 (상속인 또는 피상속인이 외국에 주소를 둔 경우는 9월) 에 상속세신고서를 정부에 제출하여야 하고 이때 공동상속인인 경우에는 상속인중 1人이 상속세신고서를 제출한 때에는 다른 상속인은 이를 제출할 필요가 없다 (법20①, 영13①). 이 상속세신고는 釣列債務를 확정하는 효력은 없고 조세행정에 대한 협력의무의 이행에 지나지 않는다. 따라서, 상속세는 부과과세방식의 釣列에 속한다. 일반적으로 과세표준과 세액을 확정하는 부과처분은 서면으로 납세의무자 본인에게 하여야 그 효력이 발생한다. 그러나 상속세의 부과처분에 있어서 정부가 상속세 과세표준과 세액을 결정한 경우에는 상속인중 상속세신고서제출자, 국세기본법시행령 제12조의 상속인 대표자, 호주상속인중 1인에게 통지하면 그 통지의 효력은 상속이 전원에게 미치게된다 (법25-2, 영19②). 이때 과세표준과세액을 납세고지서에 기재하고 상속인별 부담세액을 표시하여 과세표준과 세액의 계산명세서를 첨부하여 통지하여야 한다 (영19①). 그리고, 상속인들은 자신이 받는 상속재산의 비율에 따라 상속세를 연대하여 납부할 의무를 진다. 다만 그 責任의 범위는 자신의 받은 상속재산을 한도로 制限된다 (법18①②). 三, 取消訴訟과 行政審判前置主義 1, 行政審判前置主義의 意義 行政廳의 위법한 처분등으로 인하여 권리 또는 이익을 침해당한 자는 이의 취소·변경을 구하는 취소소송을 제기할수 있다 (行訴4①) . 이러한 취소소송은法令의 규정에 의하여 당해처분에 대한 행정심판을 제기할수 있는경우에는 이에대한 裁決을 거치지 아니하면 원칙적으로 이를 제기할수 없도록 하고 있다 (行訴18①). 行政審判前置主義란이 행정심판을 취소소송의 제기를 위한 필요적인 前置節次로 하는 制度를 말한다. 이러한 행정심판전치주의에 대한 立法例는 강제적인 行政審判前置主義 (독일, 영미)와 선택적 행정심판전치주의 (일본) 로 나누어진다. 따라서, 行政審判을 前置하지 않으면 당해취소소송은 소송요건을갖추지 못한 것으로 되어 却下당하게 된다. 그리고 行政審判前置與否는 소송당사자의 인정여부와 관계없이 法院이 직권으로 調査하여야 한다. 또 行政審判의 裁決을 거치지 아니하고 제기한 취소소송은 違法하나 却下되지않고있는 동안에 裁決이 있게되면 그 흠은 치유되었다고 봄이 일반적이다. 대법원 1987년4월28일선고, 86누29판결도 「前審節次를 밟지아니한채 증여세부과처분취소소송을 제기하였다면 제소당시로 보면 前置要件을 구비하지못한 違法이 있다할것이지만, 訴訟係屬中 심사청구 및 심판청구를 하여 각 기각결정을 받았다면 원심변론종결일 당시에는 위와같은 前置要件欠缺의 하자는 치유되었다고 볼것이다」고 판시하고 있다. 2, 行政審判前置主義의 根據 (1) 權力分立·自律的 行政統制 위법한 행정행위로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자가 있는 경우에는 먼저 행정심판을 거치도록 함으로써 행정청 스스로의 반성을 통한 시정의 길을 마련할수 있도록 하려는데 있다. 다시말하면 行政의適法性·妥當性을 행정권 스스로 자율적으로 보장하려고 하는 행정의 자기통제 내지 행정감독의 제도로서의 의의를 가지고 있다. (2) 行政廳의 專門知識의 活用 행정청은 행정행위의 내용에 관하여는 전문적인 기관이므로 行政訴訟事件에 대한 심판을 행정청이 먼저 하게 된다면 행정청이 가진 기술적·전문적 지식을 충분히 활용할수 있도록 하는 것이 된다. (3) 法院의 부담경감 行政訴訟事件의 폭주와 그에따른 재판의 지연은 권리구제수단으로서의 사법절차가 가지는 중대한 결함중의하나라고 할수있다. 行政審判에 의하여 목적이 달성되거나 그렇지 아니하는 경우에도 사실상및 법률상의 쟁점의 정리로 인하여 행정소송의 審理를 위한 法院의 부담을 경감하는 것이 된다. (4) 시간, 비용등의 절감 行政訴訟은 正式의 審理節次에 의하는 것이기 때문에 많은 소송비용과 시간이 소요되나 행정심판은 비교적 짧은 시간에 저렴한비용으로 그 목적을 달성할수 있다. 大法院 1988년2월23일선고, 87누704판결도 「행정소송을 제기함에 있어서 행정심판을 먼저 거치도록한 것은 행정관청으로 하여금 그 행정처분을 다시 검토케 하여 시정할수 있는 기회를 줌으로써 행정권의 자주성을 존중하고 아울러 소송사건의 폭주를 피함으로써 법원의 부담을 줄이고자하는데 그 취지가 있다」고 판시하고 있다. 3, 行政審判前置主義의 例外 (1) 行政審判에 대한 裁決을 받지않고 提訴할수 있는 경우 다음의 경우에는 이미 제기한 행정심판의 재결을 받지않고 취소소송을 제기할수 있다 (行訴18②). 그러나 행정심판의 제기 없이도 취소소송을 제기할수 있다는 취지는 아니다. 1號 : 행정심판청구가 있은 날로부터 60일이 지나도록 재결이 없는 때〓이 경우의 60일의 경과의 요건은 제소당시에 충족되어야하나 당해 소송의 변론종결 당시에 「60일의 경과」라는 요건이 충족되면 그 흠은 치유된다. 2號 : 처분의 집행또는 절차의 속행으로 생길 중대한 손해를 예방하여야할 긴급한 필요가 있는때〓大法院1962년4월2일선고, 4287行上168판결은 「조세 부과결정에 대하여 이미 납부금액·납부장소 및 납부기일이 지정되고 제소 당시 이미 그 납부기일도 경과한 때에는 이에 해당한다」고 판시한 바 있으나 현재는 행정심판이 제기되면 동 행정심판에 관련된 체납세액의 징수를 위하여 압류재산의 매각에 나아가지 아니하므로 이에 해당된다고 보기 어렵지 않나 한다. 3號 ; 법령의 규정에 의한 행정심판기관이 의결 또는 재결을 하지 못할 사유가 있는 때〓예컨대, 행정심판위원회 구성원의 결원으로 위원회를 개의하지 못할 경우를 예상할수 있다. 4號 : 그밖의 정당한 사유가 있는 때 (2) 行政審判을 제기하지 않고 제소할 수 있는 경우 다음의 경우에는 행정심판을 제기하지 않고 취소소송을 제기할 수 있다 (行訴18③). 이것은 종래의 고식적인 소원전치주의에대한 비판을 의식하여新行政訴訟法에 신설된 것이다. 1號 : 同種事件에 관하여 이미 행정심판의 기각결정이 있은 때〓동종의 처분에 대하여 그중 어느 한사람이 행정심판을 제기하여 기각결정을 받은 경우 다른 사람이 행정심판을 제기하여도 기각받을 것이 거의 명백하므로이러한 경우 행정심판을 거치게 하면 청구인에게 불필요한 부담만을 지우는 것이기 때문에 바로 제소토록 한 것이다. 2號 : 서로 내용상 관련되는 처분 또는 같은 목적을 위하여 단계적으로 진행되는 처분중 어느 하나가 이미 행정심판의 재결을 거친때〓여기서 서로 내용상 관련되는 처분이란 별개 독립된 행정처분이지만 서로 내용상 관련된 처분을 말하는 것으로 그중 어느 하나의 행정행위에 대하여 행정심판을 그친 경우에는 그와 관련된 일정한 행정행위에 대하여는 행정심판을 거치지 않고 제소할수 있고, 또 같은 목적을 위하여 단계적으로 진행되는 처분이란 별개 독립된 행정처분이기는 하나 서로 先·後行關係에 있는 경우를 말한다. 이는 舊行政訴訟法下에서도 判例上 인정되어 왔다. 3號 : 행정청이 事實審의 변론종결후 소송의 대상인 처분을 변경하여 당해 변경된 처분에 관하여 訴를 제기한때 4號: 처분을 행한 행정청이 행정심판을 거칠 필요가 없다고 잘못 알린때 (3) 行政審判前置의人的 關聯 行政審判의 청구인과 행정소송의 原告와의 사이에 어느 정도의 관련성을 가져야 하는지문제된다. 舊行政訴訟法下에서도 행정심판의 근본취지는 행정행위에 대한 행정청 스스로의 재검토의 기회를 확보하려는데 있는 것이므로 특정한 행정행위에 대한 행정심판이 있으면 족하다고 보아야 할 것이고 행정소송의 원고와 행정심판의 청구인이 완전히 일치할 필요는 없다고하면서 공동소송인 1인이 행정심판을 거쳤으며 다른 공동소송인이 행정심판을 거치지아니한 경우에도 무방하거나 행정소송의 원고가 행정심판의 청구인과 동일한 지위에 있거나 그 지위를 실질적으로 승계한 경우에는 원고 자신이 행정심판을 거치지 아니한 경우에도 행정소송은 적법한 것으로 보아야 한다고 한다. 大法院 1986년10월14일선고, 83누584판결도 「동일한 행정처분에 의하여 공동의 법률적 이해관계를 갖는 공동권리자의 1인이 이미 적법한 소원을 제기하여 처분행정청으로 하여금 그 잘못을 재고, 시정할 기회를 부여하였다면 다른 공동권리자는 소원을 경유함이 없이 행정소송을 제기할수 있다」고 판시하고 있다. 四, 國稅不服請求에관한 ============ 13면 ============ 行政審判 국세불복에 관한 행정심판은 행정심판법에 의하지 아니하고 이의 특례인 국세기본법의 절차에 따라 이루어진다 (국세기본법7장). 1, 異議申請 세법에 의한 처분으로서 違法·不當한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익을 침해당한 자는 세무서장 또는 지방국세청장에게 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 구하는 이의신청을 할수있다. 다만 그처분이 국세청장이 조사, 결정 또는 처리하거나 하였어야 할것인 경우에는 제외된다 (國基法66). 이 경우에는 국세청장에게 막바로 심사청구를 하여야 한다. 이의신청은 처분이 있는것을 안날 (처분의 통지를 받은때 에는 그받은 날)로부터 60일 (납세자가 외국에 주소를 둔 경우에는 90일) 내에 제기하여야 한다 (國基法66⑤) . 세무서장 또는 지방국세청장은 이의신청을 받은 날로부터 30일내에 결정을 하여야한다. 이 기간내에 그결정의 통지가 없는 때에는 기각된 것으로 본다 (國基法66⑤) . 2, 審査請求 위와같이 권리 또는 이익을 침해당한 자는 위 기간내에 이의신청을 거치지 않고 막바로 국세청장에게 그취소 또는 변경이나 필요한 처분을 구하는 심사청구를 할 수 있고, 이의신청을 거친 경우에는 이의신청에 대한 결정통지를 받은날 (결정통지를 받지못한 경우에는 결정기간이 경과한 날) 로부터 60일내에 제기하여야 한다 (國基法61①). 국세청장은 심사청구를 받은날로부터 60일내에 결정을 하여야하고 (國基法65②) 그 기간내에 결정의 통지가 없는 때에는 기각된 것으로 본다(國基法65⑤). 위와같이 權益을 침해당한 자는 위 이의신청이나 심사청구를 거치지 않고 선택적으로 위 기간내에 감사원에 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 구하는 심사청구를 할수있다(國基法55③④). 감사원은 심사청구를 수리한 날로부터 3월이내에 결정을 하고 결정을 한 날로부터 7일이내 청구자와 관계기관의 장에게 통지하여야 한다(감사법46③④). 3, 審判請求 심사청구에 대한 국세청장의 결정에 이의가 있는 경우에는 심사청구에 대한 결정통지를 받은날 (결정의통지를 받지못한 경우에는 결정기간이 경과한 날 )로부터 60일내에 국세심판소장에게 심판청구를 제기할수 있다 (國基法58). 국세심판소장은 심판청구를 받은날로부터 90일내에 결정을 하여야 한다. 이 기간내에 그 결정의 통지가 없으면 기각된 것으로 본다 (國基法81). 이러한 행정심판을 통하여도 청구가 받아들여지지 않아 행정소송을 제기하려면 감사원으로부터 심사결정의통지를 받은날로부터 60일내에, 국세심판소장으로부터 심판결정의 통지를 받은날 (통지를받지못한 경우에는 결정기간이 경과한 날) 로부터 60일내에 처분청소재지의 관할 고등법원에 제소하여야 한다 (國基法55⑤, 56②). 그리고 국세청장에게 심사청구를 한자는 반드시 국제심판청구를 경유하지 아니하면 적법한 전심절차를 거친것으로 보지 않는다. 五, 主題判決의 檢討 이사건에서 大法院은 원고 민병호를 제외한 나머지 원고들이 전심절차를 거칠 필요가 없다고 하면서 그 이유를 다음과 같이 설시하고 있다. 「법률이 행정소송제기에 앞서 행정심판이나 심판청구등 전심절차를 거치도록 한것은 행정관청으로 하여금 스스로 그 행정처분을 다시 검토하여 시정할수 있는 기회를 줌으로써 행정권의 자주권을 존중함과 아울러 불필요한 소송제기를 배제하려는데에 그 목적이 있는 것인바 우리 상속세법은 이른바 遺産稅制를 채택하여 피상속인의 유산전체를 대상으로 상속세의 과세표준과 세액을 결정하고 다만 각 상속인은 각 상속지분에 따라 상속세를 납부할 의무를 부담하도록 되어있으므로 공동상속인을 대표하는 자가 상속세의 과세표준과 세액의 결정통지를 받고 이에 대하여 심사청구등 전심절차를 거친이상 과세관청으로서는 과세대상인 유산전체에 대한 상속세의 과세표준과 세액에 대하여 다시 검토하고 시정할수 있는 기회가 충분히 주어진 것이어서 구태여 공동상속인 전원에게 동일한 전심절차를 거듭 거치도록 요구할 합리적인 필요성이 없기 때문이다」 생각컨대, 국세기본법 제56조제2항은 세법에 의한 違法한 처분에대한 行政訴訟에 대하여 행정소송법 제18조제2항제3항 (行政審判前置主義의 例外) 의 적용을 배제하도록 규정하고 있고, 상속세부과처분에 대한 불복은 상속인 각자가 자기의납부의무있는 세액에 관하여 제기하는 것이기 때문에 외견상 나머지 원고들이 국세기본법소정의 심사청구·심판청구등을 거치지않은 이상 一見 나머지 원고들의 이사건 제소는不適法한 것처럼 보인다. 원심법원은 바로 이 입장에 서있다. 그러나, 대법원이 적절하게 설시하고 있는 바와같이 유산세제하에서 과세표준및 세액결정은 유산전체에 과세의 비중이 있고 상속인 각별의 지위는 별다른 의미가 없으므로 상속인중 1인이 상속세의 과세표준과 세액에 관한 부과처분에 불복하여 과세관청에 재고의 기회를 주었고, 또 상속인은 연대납세의무를 부담하고 있는 공동의 이해관계자인 점에 비추어 나머지 원고들에게 동일한 결정이 예상되는 無用의 전심절차를 거듭 거치도록 요구할 합리성이나 필요성이 없고 실질적인 면에서 보면 전심절차를 거친 것과 마찬가지로 보아야 할 것이다. 이사건이 행정소송법제18조제3항제1호 제2호에 해당되지만 제1, 2호도 전혀 새로운 것이 아니고 舊行政訴訟法下에서도 학설·판례상 부분적으로 인정되던 것을 그 범위를 넓혀 明文化한데 지나지 않고, 국세기본법이 행정소송법 제18조제3항의 적용을 배제한다하여 그 立法情神마저 외면할 필요가없기 때문이다. 그리고 상속세부과처분에 있어서 상속세신고자, 상속인대표자, 호주상속인뿐만 아니라상속인중 어느 누구라도 그중 1인이 전심절차를 거쳤다면 나머지 상속인들은 별도로 전심절차를 거칠 필요가 없다고 해석하여야 할것이다. 主題判決의 判旨는妥當하다. 끝으로 行政審判前置與否를 판단함에 있어 大法院 1986년9월9일선고, 86누254판결의 「行政審判前置의 필요를 넘어 국민에게 지나치게 엄격한 절차를 요구할것이 아니다」라는 判示를 음미해 볼만하다.

法律新聞 1257호 법률신문사 裁決廳의 訂正決定의 效力 일자:1979.1.27 번호:75누171 任煐得 辯護士 稅務士 ============ 12면 ============ (裁決廳의 訂定決定과 監査院의 是正指示) 行政廳의 違法不當한 處分으로 因하여 權利 또는 利益을 侵害當한 者는 다른 法律에 特別한 規定이 있는 것을 除外하고는 訴願을 提起하여 그 取消 또는 變更을 請求할수있도록 訴願法에 規定하고있고 提起한 訴願에 對하여 한 裁決廳의 裁決의 效力에 對하여는 같은 法 또 13條에서 「裁決行政廳에서 行한 訴願의 裁決은 處分行政廳을 기束한다」고 規定하므로써 裁決의 不可爭과 確定性을 明白히 하고 있다. 그런데 한편 監査院法에서는 監査院은 監査의 結果 違法 또는 不當하다고 認定되는 事實이 있을때에는 所屬長官·監督機關의 長 또는 當該機關의 長에게 是正 注意등을 要求할수있다고 規定하고 있고 나아가 是正의 要求가 있을 때에는 所屬長官·監督機關의 長 또는 당해 機關의 長은 監査院이 정한 期限내에 이를 履行하여야한다고 規定하므로써 監査院이 한 處分要求의 優越性을 明示하고 있다. 뿐만아니라 監査院은 그 存立이 一般法보다 上位에 있는 憲法의 規定으로부터 비롯한 것으로 監査權의 行使에 關한限 一般行政機關보다 優位에 있는 嚴然한 憲法上의 機關이다. 그렇다면 訴願에 依한 裁決廳의 裁決과 監査院의 是正要求와의 關係는 어떻게 擬律되어야 할것인가? 혹자는 訴願에 依한 裁決廳의 裁決도 行政機關이하는 決定이며 處分이다. 따라서 監査院은 監査院法에 規定하는 固有의 權限에 의하여 이에 對하여도 是正要求를 할 수 있고 一般是正要求를 받은 行政機關은 監査院法 第三十三條의 規定에 依하여 訂正決定을 하여야 한다고 主張한다. 그러나 이러한 主張에 反對하는 反對論은 監査院法 第三十三條에 依한 監査院의 是正要求는 行政機關의 一般的인 處分에 對한 것이며 訴願에 依한 裁決에 對하여는 特別法인 訴願法에서 規定하는 裁決의 性質上 制約을 받지않을 수 없다고 主張한다. 換言하면 訴願에 依한 裁決廳의 裁決에 對하여는 監査院法上의 是正要求가 不可能하다고 보아야한다는 것이다. 이 点에 對하여는 理論上 論難의 餘地가 없는 것은 아니나 大法院의 判決은 그 結論을 明白히 하고 있으므로 誤解없기를 바라는 마음으로 이붓을 드는 바이다. (二) 事 實 原告會社가 會社의 運營費를 私債資金으로 調達함에 있어 私債權者들이 要求하는 私債金利 月5%의 利子를 支給하지 아니할수 없었던 관계로 支給利子에서 控除하여 源泉徵收하여야할 丙種配當利子 所得稅는 별도로 原告自身의 資金에서 充當하기위하여 丙種配當利子所得稅該當의 源泉徵收額을 徵收한것인양 帳簿處理를 한것에 對하여 處分廳은 會社自身이 負擔한 丙種配當利子所得稅相當은 法人의 所得計算上 損金으로 볼수없다고하여 이를 益金計算하여 法人稅를 課稅하였고 原告會社는 이 課稅處分에 不服한 結果 前審節次(訴願)에서 一次救濟를 받았는데 監査院에서는 이 前審節次에서의 救濟의 裁決이 違法하다고하여 이의是正을 要求하게 이르렀고 감사원의 是正要求를 받은 處分廳은 이를 다시 번복하여 前審節次에서 救濟取消한 處分을 다시 課稅處分하였는바 이에 不服한 事例. (三) 判決의 要旨 이 件에 對하여 大法院은 첫째 原告會社가 私債權者들에게 월5%의 利子를 支給하지 아니할수 없었던 관계로 지급利子에서 控除하여 源泉徵收하여야할 丙種配當利子所得稅는 別途로 原告自身의 資金에서 부담하되 帳簿上 源泉徵收한 것인양 計上處理한 것이 所得稅法上의 源泉徵收制度의 法理를 誤解한 違法이 있다고 볼수는 없으며 둘째, 裁決行政廳인 서울地方國稅廳이한 訂正決定은 訴願法 第十三條에 의하여 當該行政廳은 勿論이고 處分廳인 被告도 기束하는것이고 그 訂正決定에 의하여 被告가 한 課稅處分의 取消는 確定的으로 그 效力이 當事者에게 미치게되어 原告는 위丙種配當 利子所得稅相當의 損金 否認으로 인한 法人稅額 相當의 納付義務를 負擔하지 아니하게 되었다 할 것이니 被告가 再次 위 稅額을 賦課한 이 事件處分은 裁決行政廳의 訂正決定에 違反된 違法한 處分이라고 보아야 하고 被告가 監査院의 是正指示에 따라 다시 이 事件 賦課處分을 하였다하더라도 無效라 할 것으로 본다고 判示하였다. (四) 評 釋 이 件 判決에서 核心이 되는 것은 위의 判示要旨中 첫째部分이 아니라 둘째 部分인 裁判行政廳의 裁決과 監査院의 處分要求와의 關係에서의 그 效力의 問題이다. 이 點에 關하여는 積極論(處分要求 不可能論)과 消極論(處分要求可能論)이 對立하였다. 우선 消極論이 드는 첫째의 理由는 訴願의 裁決廳은 根本的으로 行政機關이라는 것이다. 즉 訴願의 裁決이 爭點에 對한 權威的인 判斷이라는 面에서 爭訟的인 性格을 띠우는 것은 事實이나 形式上으로 司法機關이 아닌 行政機關의 決定이라는 테두리를 벗어날 수는 없다는 것이다. 또한 行政機關 內部的으로는 例컨대 審議委員會, 訴願委員會 等 合意節次를 거치기도 하고 더러는 證據의 調査를 하거나 抗辯의 機會를 주는 等 여러 가지 節次룰 거쳐서 裁定하는 것은 否認할 수 없는 事實이나 그 裁決이 對外的으로 表示되는 것은 어디까지나 行政機關의 長의 이름으로 行하여진다는 事實을 度外視해서는 아니된다는 것이다. 따라서 窮極的으로 行政機關의 長의 이름으로 行하여진 處分에 對하여 監査院에서 그 是正을 要求할 수 있다고 하는 것은 當然한 事理라는 것이다. 둘째 監査院은 憲法에 그 根據를 둔 大統領의 直屬機關으로서 政府機關의 會計事務에 關하여 監察 및 監査를 할 權限이 부여되어 있으며 監査의 結果 違法 不當하다고 認定되는 事實이 있을 때에는 그 是正을 要求할 수 있을 뿐만 아니라 그 是正要求가 있을 때에는 是正要求를 받은 被監査機關은 이에 應하여야 한다고 監査院法에 規定하고 있다. 따라서 그 性質이야 如何튼間에 行政機關의 이름으로 行하여진 處分에 對하여 監査院의 是正要求를 할 수 있다고 보는 것은 法上 當然하다는 것이다. 셋째 監査院의 是正要求가 優位에 있다고 하는 것은 國稅基本法 第十八條의 第三項에서도 살필 수 있다는 것이다. 즉 同法 同條에 依하면 稅法의 解釋 또는 國稅行政의 慣行이 一般的으로 納稅者에게 받아들여진 후에는 그 解釋또는 慣行에 依한 行爲 또는 計算은 正當한 것으로 보며 새로운 解釋 또는 慣行에 의하여 遡及하여 課稅되지 아니한다고 規定하면서도, 但 監査院法에 의한 是正要求는 此限에 不在한다고 例外取扱을 하고 있는 것을 본다하더라도 消極論의 正當性이 더욱 明白해 진다는 것이다. 그러면 다음으로 以上의 消極論을 反駁하는 積極論을 살펴보기로 하자. 積極論이 드는 첫째의 理由는 處分의 性質論이다. 즉같은 行政機關의 長의 이름으로 하는 處分이라 하더라도 一般的으로 하는 處分과 訴願의 裁決로서하는 處分과는 性質上 큰 差異가 있다는 것이다. 訴願의 裁決로서 請求를 容認하는 處分은 一段 이루어진 處分에 對하여 紛爭이 생겨 그 是非를 가리므로써 이를 救濟하는 處分이다. 따라서 訴願의 裁決로서 이루어지는 處分은 行政法上 不可爭性과 確定性을 갖는 것이다. 그러므로 監査院法上 監査院이 行政機關에 對하여 要求 할 수 있는 是正指示는 一般的인 處分에 對한 것으로 보아야 하며 訴願의 裁決로서의 處分은 例外가 되어야 한다는 것이다. 둘째 訴願法 第十三條에서 規定하는 裁決의 기속力을 들 수 있다는 것이다. 즉 同法條에 裁決行政廳에서 行한 訴願의 裁은 處分行政廳을 기속한다고 規定하고 있다. 處分行政廳을 기속한다는 것은 訴願의 裁決廳이 通常의 경우 處分廳의 上級機關이기 때문에 行政의 爲計秩序上 處分行政廳의 決定에 對하여 不服節次를 取하지 못하도록 한다는 뜻과 비록 行政部에서이기는 하지만 爭訴를 겪어 내려진 決定은 하루빨리 確定시켜 法的安定性을 期하자는 뜻의 두가지 理由가 있다고 보아진다. 따라서 訴願의 裁決이 監査院의 是正要求에 依하여 다시 뒤집어진다고 하는 것은 行政法의 基本原則上 도저히 容納될 수가 없다는 것이다. 셋째 消極論이 드는 國稅基本法 第八條 第三項의 例外規定도 行政機關의 一般的인 處分으로 이루어진 稅法의 解釋이나 慣行에 대하여 適用되는 것이지 訴願의 裁決에 對하여서까지 例外가 된다고하는 條文은 아니라고 보아야 한다는 것이다. 以上으로 이 件에 대한 消極論과 積極論을 살펴보았거니와 생각컨대 消極論은 形式論理에 執着하는 듯한 印象이 깊고 積極論은 行政法上의 性質論을 重視한듯한 印象이 깊다고 말할수 있을것같다. 그러나 法律解釋의 最終的이고 最高的인 結論者라고 말할수 있는 大法院의 判例는 一貫하여(이 件 뿐만아니라 一九七二年 二月二十九日 선고 七一누一一○ 판결도 같은 趣旨 였음)積極論의 立場을 堅持하고 있는바 이러한 判例의 態度에 贊意를 表한다는 筆者의 愚見을 披瀝하면서 이만 拙筆을 거두고자 한다.