I. 판결의 개요
1. 사실관계
원고(신탁회사)는 건설업을 영위하는 소외 회사로부터 공동주택 신축분양사업과 관련하여 발생하는 부가가치세 환급세액 지급채권을 양도받았다. 원고는 소외 회사를 대리하여 위 사업장 관할 세무서장인 파주세무서장에게 채권양도통지를 하였다. 그러나 파주세무서장은 위 채권양도계약상 피양도채권이 특정되지 않았다는 등의 이유로, 소외 회사의 확정신고 또는 경정결정에 의하여 이미 확정된 부가가치세 환급세액을 원고가 아닌 소외 회사에게 지급하였다.
2. 소송경과
원고는 대한민국을 상대로 양수금의 지급을 청구하는 민사소송을 서울중앙지방법원에 제기하였고 1심 법원은 원고의 청구를 받아들였다. 그러나 항소심은, 부당이득의 반환으로서 이루어지는 과오납금 반환과는 달리 부가가치세 환급세액은 부가가치세법령에 의하여 발생하고 세액의 '확정'을 그 행사요건으로 하고 있어서 공법상의 원인에 기하여 환급되는 것이므로, 그 환급을 구하는 소송은 공법상 당사자소송으로 심리·판단하여야 한다고 판시하면서, 1심 판결을 취소하고 이 사건을 관계행정청인 파주세무서장의 소재지를 관할하는 의정부지방법원으로 이송하였다.
3. 판결요지
대법원의 다수의견은 "납세의무자에 대한 국가의 부가가치세 환급세액 지급의무는 그 납세의무자로부터 어느 과세기간에 과다하게 거래징수 된 세액 상당을 국가가 실제로 납부 받았는지 여부와 관계없이 부가가치세법령의 규정에 의하여 직접 발생하는 것으로서, 그 법적 성질은 정의와 공평의 관념에서 수익자와 손실자 사이의 재산상태 조정을 위해 인정되는 부당이득반환의무가 아니라 부가가치세법령에 의하여 그 존부나 범위가 구체적으로 확정되고 조세 정책적 관점에서 특별히 인정되는 공법상 의무"이므로 "국가에 대한 납세의무자의 부가가치세 환급세액 지급청구는 민사소송이 아니라 행정소송법 제3조 제2호에 규정된 당사자소송의 절차에 따라야 한다"고 판시하였다.
반면에 소수의견(1인)은 부가가치세 환급세액 지급청구만 당사자소송의 대상으로 보는 것은 국민의 권리구제수단 선택이나 소송실무상 혼란만 일으킬 우려가 있다는 이유로 다수의견에 반대하였다.
II. 평석
1. 문제 제기
대상 판결은 다수의 학설과 같이 국세환급금 청구에 대한 종전의 소송경로에 대한 입장(민사소송)을 일부 변경하여 부가가치세 환급세액 지급청구를 당사자소송으로 다투도록 하였다. 그런데 이러한 변화가 다양한 조세환급관련소송각주1 중 구체적으로 어떤 영역에서 일어난 것인지 확인하는 것은 쉽지 않다. 납세자의 입장에서 잘못된 소송형태 선택은 행정사건 관할의 전속성, 제소기간의 제한으로 인하여 법적 구제의 좌절이라는 치명적인 결과로 이어질 수 있으므로 조세환급관련소송의 체계에서 이번 판례 변경의 좌표를 제대로 설정하는 것이 필요하다.
2. 조세환급금의 확정과 소송형태
국세기본법 제51조 제1항에서는 '잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다'라고 규정하고 있고, 지방세기본법 제76조와 관세법 제46조 제1항에서도 비슷한 규정을 두고 있는바, 조세환급금은 오납금, 과납금, 환급세액의 세 가지로 분류할 수 있다.
오납금은 납부 또는 징수의 기초가 된 신고 또는 부과처분이 부존재하거나 당연무효임에도 불구하고 납부 또는 징수된 세액을 말한다. 따라서 오납금은 납부 또는 징수시에 발생하여 확정되고, 곧바로 민사소송으로 환급금의 지급을 청구할 수 있다는 것이 현재까지 판례의 입장이다.
과납금은 신고 또는 부과처분이 당연무효는 아니나 그 후 취소 또는 경정됨으로써 그 전부 또는 일부가 감소된 세액을 말하는데, 따라서 신고나 부과처분과 같은 조세채권 확정행위가 취소·경정되어야 발생한다. 그러므로 바로 민사소송으로 그 이행을 청구할 수 없고 먼저 부과처분이나, 경정처분, 경정거부처분에 대한 취소소송으로 위 확정행위를 배제시켜야 한다. 취소소송에서 승소하였음에도 불구하고 관할 세무서장이 다른 이유를 들어 이를 이행하지 않는 경우 민사소송을 제기하여 구제받을 수 있다는 것이 현재 판례의 입장이다.
환급세액은 적법하게 납부 또는 징수되었으나 그 후 국가가 보유할 정당한 이유가 없게 되어 각 개별 세법에서 환부하기로 정한 세액을 말한다. 따라서 환급세액은 각 개별세법에서 규정한 환급요건에 따라 확정되는바, 다음 항목에서 부가가치세 환급세액의 확정과 소송형태에 대하여 살펴본다.
3. 부가가치세 환급세액 확정과 소송형태
부가가치세법 제19조에서 사업자는 과세기간의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 확정신고 하도록 하고 있고, 부가가치세법 제21조 제1항은 확정신고를 하지 않거나 신고내용에 오류 또는 탈루가 있다고 인정되는 때에는 관할 세무서장이 과세표준과 세액 또는 환급세액을 결정 또는 경정하도록 하고 있다. 따라서 납부세액이 확정신고 또는 경정결정에 의하여 확정되는 것과 마찬가지로 환급세액도 그에 따라 확정된다. 부가가치세 환급세액을 부(-)의 납부세액결정으로 보는 것은 이와 같은 이유에서이다.각주2
부가가치세 환급세액과 관련된 다툼에는 확정 여부를 다투는 경우와 이미 확정된 것임을 전제로 그 지급을 청구하는 경우가 있다. 환급세액 확정행위 자체를 다투기 위해서는 결국 취소소송을 제기하여야 한다. 반면에 이미 확정된 환급세액의 지급을 청구하는 경우에는 확정행위 자체에 대해서 다툴 필요가 없으므로, 이론상 곧바로 이행소송(대상 판결에 따르면 당사자소송)을 제기하면 될 것이다.
그런데 한 가지 유의할 점은 확정된 환급세액에 대해서는 다툼이 없고 지급 자체에 대해서만 다툼이 있는 경우란 실무상 거의 발생하지 않는다는 것이다. 과세관청이 확정된 환급세액을 지급하지 않고 있다면, 대부분은 과세관청이 확정된 환급세액에 문제가 있다고 판단하였기 때문일 것이고, 과세관청은 언제든지 확정된 환급세액을 경정하여 기존의 확정을 배제할 수 있기 때문이다.
실무상 일단 납세자가 부가가치세 환급세액을 신고하는 경우, 관할 세무서장은 그 당부를 판단하여 납세자의 신고가 맞다고 판단되면 30일 내에 환급세액을 지급한다. 그렇지 않다고 판단되면 관할 세무서장은 환급세액의 일부를 감액하는 '일부환급결정통지'나 납부세액을 경정하는 '과세예고통지'를 한다. 전자는 환급거부처분에 해당하므로 전심절차를 거쳐 취소소송으로 다투어야 할 것이고, 후자 역시 과세전적부심사가 허용되는 이외에는 같은 방식으로 다투어야 할 것이다.
매우 드물게 관할 세무서장이 환급거부처분이나 경정처분 없이 단순히 환급세액의 지급을 태만히 하고 있는 경우가 있을 수 있다. 이 경우 납세자는 당사자소송으로 환급세액의 지급을 구할 수는 있다. 그러나 당사자소송 제기 후라도 과세관청은 경정처분을 할 수 있고 그 경정처분에 따라 환급세액의 확정은 배제되어 기왕 제기된 당사자소송은 그 청구원인을 상실하게 된다는 점에서 매우 불완전한 구제수단이다.
결국 납세자가 지급을 구하는 부가가치세 환급세액의 존부나 범위에 대한 다툼의 대부분은 취소소송에 의하여 해결될 수밖에 없을 것이다. 취소소송에 의하지 않고 환급세액의 지급을 바로 구할 수 있는 경우는 대상판결에서처럼 과세관청이 확정된 환급세액은 다투지 않고 채권양도만을 다투는 경우나, 과세관청이 신의칙을 이유로 확정된 환급세액의 지급을 거부하는 경우처럼 특수한 경우로 한정된다.
4. 대상 판결의 판례 변경이 적용되는 영역
대상 판결에서 판례의 변경을 이룬 지점은 바로 여기이다. 즉, 부가가치세 환급세액에 관하여는 진정 다툼이 없어서 과세관청의 경정이나 거부처분도 없는 경우로 한정된다. 따라서 대상 판결을 납세자가 부가가치세 환급세액의 존부나 범위 자체에 대하여 당사자 사이에 다툼이 있어 과세관청의 거부처분이나 경정처분이 있는 경우에도 당사자소송을 제기할 수 있다는 의미로 확대해석하여서는 안 된다.
결국 대상 판결의 변경된 법리가 적용되는 경우는 현실적으로 매우 드물다. 대상 판결이 이유에서 변경의 대상으로 들고 있는 판례(대법원 1996. 4. 12. 선고 94다34005 판결, 대법원 2001. 10. 26. 선고 2000두7520 판결 등)들도 거부처분이 존재하여 당사자소송(대상 판례의 견해)이 아닌 취소소송을 제기하여야 하는 사안들이다.
III. 결어
대상 판결은 부가가치세 환급세액의 양수금 청구에 있어 환급금의 지급청구가납세자와 과세주체 사이의 민사적인 법률관계가 아닌 공법상의 환급금의 존부와 범위에 대한 행정법률관계의 다툼이라는 점을 인정하고 수십 년 된 종전 판례를 변경하였다는데 큰 의미가 있다.
행정법 이론상으로는 국세환급금 중 오납금 반환청구소송이나 취소확정 된 과납금 지급청구소송에 대해서도 마찬가지 결론이 되어야 맞다. 그러나 판시 논거의 취지 상 이 점은 분명하지 않다. 또한 이 판결은 오로지 부가가치세 환급세액이 이미 확정되어 있음을 전제로 한 소송임에도 불구하고 그 판시 이유를 보면 부가가치세 환급세액의 존부나 범위에 대하여 다툼이 있는 경우와 분명하게 구별하지 않고 있어 납세자가 자칫 부가가치세 환급세액에 대한 청구는 모두 당사자소송으로 하여야 한다는 오해를 불러일으킬 우려가 있다. 아쉬운 부분이다. 한편 행정소송법 전부개정 입법예고안에 따르면 행정상 손실보상ㆍ손해배상ㆍ부당이득반환이나 그 밖의 공법상 원인으로 발생하는 법률관계에 관한 소송을 당사자소송으로 규정하고, 행정소송과 민사소송 사이의 소변경의 허용 및 이송요건의 완화를 규정하고 있어 입법이 실현되는 경우 위 판례는 제한적 의미에 그칠 것이다.
각주1. 납세자가 조세환급의 목적을 달성하기 위하여 환급요건을 충족시키는데 필요한 각종 처분의 취소를 구하거나, 조세환급청구권의 존부에 관한 과세관청과의 다툼에 대하여 확인을 구하고, 나아가 직접 조세환급금의 이행을 청구하는 일체의 소송을 말한다(소순무, 『조세소송』, 영화조세통람, 2012, 531면).
각주2. 위의 책, 604면