1. 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택에 대하여 양도소득세 중과세를 규정하고 있는 구 소득세법(2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되고, 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제104조 제1항 제2호의3(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)에 의한 세율이 일반 양도소득세율과 비교하여 높기는 하지만, 입법자가 1세대 3주택 이상에 해당하는 자의 주택 소유를 억제하여 주택 가격의 안정과 주거생활의 안정을 도모하기 위하여 사실상 1세대 3주택 이상의 주택 소유를 억제할 수 있는 정도의 세율을 정하고 그것도 과세구간에 따른 누진세율이 아니라 고율의 단일세율을 정한 것이므로, 위와 같은 이 사건 법률조항의 입법목적 등을 고려하면, 이 사건 법률조항이 정하고 있는 세율이 일반 양도소득세율에 비하여 고율의 단일세율이라는 이유만으로 침해의 최소성원칙을 벗어났다고 볼 수 없고, 이 사건 법률조항으로 인해 1세대 3주택 이상에 해당하는 납세의무자가 입게 되는 불이익이 이 사건 법률조항이 추구하는 공익에 비하여 균형을 상실할 정도로 크다고 볼 수도 없어 법익의 균형성 원칙에도 위배되지 않는다. 따라서 이 사건 법률조항은 과잉금지원칙에 반하여 청구인의 재산권을 침해하지 않는다.
2. 주택 양도소득세 과세에 있어 ‘1세대’를 과세단위로 한 것이 적절한지에 관하여 보면, ① 이 사건 법률조항이 3주택 이상에 해당하는 자의 인적 범위를 정함에 있어 주로 생계를 같이하는 ‘1세대’를 기준으로 한 것은, 세대별로 주택이 사용되어지고, 세대의 개념상 1주택을 넘는 주택은 일시적 1세대 2주택자 등의 예외를 제외하고는 보유자의 주거용으로 사용되지 않을 개연성이 높은 점을 고려한 것이며, 주택이 다른 재산권과 구별되는 위와 같은 특성을 고려하여 오로지 보유 주택수를 제한하고자 ‘세대’를 주택 양도소득세의 과세단위로 규정하고 있는 점, ② 이 사건 법률조항이 1세대 3주택 이상 보유자에 대한 양도소득세 중과세로 인하여 사실상 보유 주택수를 제한하는 것은 맞으나, 주택 이외의 다른 재산을 소유하는 것까지 막는 것은 아니어서 세대별 보유 재산권에 대한 제한이 상대적으로 크다고 할 수 없는 점 등을 합쳐 보면, 이 사건 법률조항이 정하고 있는 ‘1세대’를 기준으로 하여 3주택 이상 보유자에 대해 중과세하는 방법은 보유 주택수를 억제하여 주거생활의 안정을 꾀하고자 하는 이 사건 법률조항의 입법목적을 위하여 일응 합리적인 방법이라 할 수 있다. 그러나 혼인으로 새로이 1세대를 이루는 자를 위하여 상당한 기간 내에 보유 주택수를 줄일 수 있도록 하고 그러한 경과규정이 정하는 기간 내에 양도하는 주택에 대해서는 혼인 전의 보유 주택수에 따라 양도소득세를 정하는 등의 완화규정을 두는 것과 같은 손쉬운 방법이 있음에도 이러한 완화규정을 두지 아니한 것은 최소침해성원칙에 위배된다고 할 것이고, 이 사건 법률조항으로 인하여 침해되는 것은 헌법이 강도 높게 보호하고자 하는 헌법 제36조 제1항에 근거하는 혼인의 자유 또는 혼인에 따른 차별금지라는 헌법적 가치라 할 것이므로 이 사건 법률조항이 달성하고자 하는 공익과 침해되는 사익 사이에 적절한 균형관계를 인정할 수 없어 법익균형성원칙에도 반한다.
결국 이 사건 법률조항은 과잉금지원칙에 반하여 헌법 제36조 제1항이 정하고 있는 혼인에 따른 차별금지원칙에 위배되고 혼인의 자유를 침해하여 위헌이다.
3. 국회는 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 이 사건 소득세법을 개정하여 위 구 소득세법 제104조 제1항 제2호의3이 개정 소득세법 제104조 제1항 제4호로 변경되었는데, 그 규율 내용에는 변함이 없으므로 위 규정 역시 과잉금지원칙에 위배되어 헌법 제36조 제1항 등에 근거하는 혼인에 따른 차별금지원칙에 반하고 혼인의 자유를 침해하므로 헌법에 위반된다.
그런데 위와 같은 이 사건 심판대상 조항들에 대해 단순위헌결정을 하여 당장 그 효력을 상실시킬 경우에는 혼인에 따라 새로이 1세대 3주택 이상 보유자가 된 자 이외의 일반적인 1세대 3주택 이상 보유자에 대한 양도소득세 중과세의 근거 규정이 사라져 법적 공백상태가 발생하게 될 것이므로 헌법불합치결정을 한다. 그리고 이 사건 소득세법 제104조 제1항 제4호는 입법자가 2013. 6. 30.을 기한으로 새로운 입법을 마련할 때까지 잠정 적용하며, 이 사건 구 소득세법 제104조 제1항 제2호의3은 이미 개정되어 효력을 상실하고 있지만, 당해 사건과 관련하여서는 여전히 그 효력을 유지하고 있다고 할 것이므로 당해 사건과 관련하여 그 적용을 중지하고, 국회가 소득세법 규정을 개정하면 그 개정법률을 적용하여야 한다.
재판관 김종대의 반대의견
납세의무를 명하는 조세법률에 대한 위헌심사를 함에 있어서는 기본권 제한의 위헌심사 기준인 헌법 제37조 제2항의 과잉금지원칙을 적용하여서는 아니 되고, 기본의무(납세의무) 부과에 있어서 적용되어야 할 헌법상의 원칙(부과목적의 공공성, 부과내용의 합리성과 타당성, 부과방식의 공평성)에 부합하는지 여부만 심사하면 된다.
이 사건 법률조항이 헌법 제36조 제1항에 반하는지에 관하여 보면, 혼인은 근본적으로 애정과 신뢰를 기초로 하여 남녀가 결합하는 것이라는 점에 비추어 보면, 청구인의 경우와 같이 2주택 소유자가 혼인으로 인하여 1세대 3주택 보유자로 취급되어 양도소득세가 더 많이 부과된다는 사유가 청구인이나 그 배우자의 혼인의사의 결정에 영향을 미친다고 보기도 어렵고, 혼인을 앞둔 이들이 1세대 3주택 이상 보유자가 되어 양도소득세 중과세의 염려로 혼인의 자유가 침해된다고 보는 것은, 혼인이라는 제도가 갖는 숭고한 정신적 영역을 망각하고 이를 마치 재산권 보존을 위한 거래행위로 전락시키는 태도이다.
이 사건 법률조항은 주택이 세대별로 사용되어지는 특성을 고려하여 ‘세대’를 양도소득세의 과세단위로 한 것이어서, 혼인으로 인하여 새로이 1세대 3주택 이상 보유자가 되어 이 사건 법률조항의 적용을 받는 것은 혼인의 순결 등을 보장하고자 하는 헌법 제36조 제1항과는 무관할 뿐 아니라 혼인이나 가족관계를 결정적 근거로 한 차별 취급이라고도 볼 수 없으며, 단지 합리적인 조세제도 운용에 있어 파생된 부수적인 결과물이라 할 것이다.
따라서 이 사건 법률조항은 헌법 제36조 제1항에 따른 혼인의 순결 및 자유에 위반되지 아니할 뿐 아니라 납세의무를 부과하는 법률로서 그 부과 목적에 정당성이 인정되고, 부과 내용이 과세제도를 형성하는 입법자가 유의해야 하는 제반 헌법적 가치나 원칙들을 충분히 존중한 것으로서 합리적이고 타당하며, 부과 방식의 공평성 또한 인정되므로, 기본의무를 부과하는 법령이 갖추어야 할 헌법적 심사기준을 모두 충족하였으므로 그로 인해 청구인에게 결과되는 기본권에 대한 제한의 점은 따로 살펴 볼 필요 없이 헌법에 위반되지 않는다.