상속세 및 증여세법(이하 ‘상증법’이라 한다) 제69조 제1항, 상증법 시행령 제65조의2의 내용과 입법취지 및 연혁 등에 비추어 보면, 상속세 신고세액 공제의 기준이 되는 과세표준은 원칙적으로 납세의무자가 신고한 과세표준이고, 다만 거기에서 상속재산의 평가상의 차이 및 각종 공제액의 적용상 오류 등으로 인하여 과다신고한 금액이 제외되는 것이므로, 상속인이 상속세 과세표준을 신고함에 있어 상증법 제13조에 의하여 상속세 과세가액에 가산해야 할 생전 증여재산가액을 상증법 제15조 소정의 상속개시일 전 처분재산으로서 상속세 과세가액에 산입하여 잘못 신고하였다고 하더라도 신고한 과세표준 자체가 달라지지 아니하는 이상, 이와 같이 상속인이 상속개시일 전 처분재산으로서 상속세 과세가액에 산입한 생전 증여재산가액 상당액을 신고세액 공제의 기준이 되는 납세의무자가 신고한 과세표준에서 공제할 것은 아니다.

제3자배정 방식의 증자에 따른 이익의 계산방법에 관하여 구 상속세 및 증여세법 시행령(2002. 12. 30. 대통령령 제17828호로 개정되기 전의 것) 제29조 제3항 제1호 가목에 정한 산식 중 ‘증자전의 1주당 평가가액’을 평가함에 있어서는 원칙적으로 증자에 관한 이사회결의일이 아니라 주금납입일의 전날을 기준으로 하여 그 이전의 기간을 대상으로 함이 상당하다.

상속세 및 증여세법 제60조 제1, 2항은 증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일(평가기준일) 현재의 시가에 의한다고 하면서 그 시가에는 공매가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다는 취지로 규정하고 있는 바, 같은 법 시행령 제49조1항 제3호 등의 관계규정에 의하면 주식의 증여가 있기 전 3월 이내에 당해 회사의 주식에 대한 공매가 있는 경우에 위 시행령 제49조1항 제3호 각 목에서 정한 예외요건에 해당하지 아니하는 한 그 공매가액은 주식의 증여가액을 산정함에 있어 시가로 보게 되는 것이다. 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는 점, 상속세 및 증여세법 제60조2항은 증여가액을 산정함에 있어 기준이 되는 시가는 ‘불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액’으로 하면서 당해 재산에 대한 공매가격은 시가로 인정되는 것에 포함된다고 규정하고 있는데 이때 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우란 실제로 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어진 경우를 의미하는 것이 아니라 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어질 가능성이 보장되어 있는 경우를 의미하는 바, 설령 피고의 주장과 같이 소외 회사의 경리직원의 횡령사건으로 인하여 제3자가 공매에 참여하는 것을 꺼렸다고 하더라도 그것만으로 위와 같은 자유로운 거래의 가능성이 없었다고 볼 수 없는 점, 특히 이 사건 공매주식이 여러 차례의 유찰 끝에 최초의 최저매각예정금액의 25%에 지나지 아니하는 가격에 낙찰된 것은 공매절차의 특성상 부득이한 것이고 그 자체만으로 이 사건 공매가액이 부당하게 결정되었다고 볼 수 없는 점, 재산의 매매가액 등은 그 재산의 적정한 교환가치 외에 손쉬운 현금화 가능성 등 여러가지 요소를 바탕으로 수요와 공급에 의하여 결정되기 때문에 그 재산이 매매되거나 경매, 공매되는 경우에 있어서의 시가인 매매가액, 경매가액, 공매가액은 반드시 그 재산의 적정한 교환가치를 반영한다고 할 수 없고 특히 비상장주식은 그 발행주식 중 일부분만을 취득하게 되는 경우 배당수익의 가능성이 크다거나 현금화가 쉽다거나 매매수익이 크다거나 하는 등의 특별한 사정이 없으면 제3자가 이를 취득할 실익이 거의 없을 수 있으므로 시가와 적정한 교환가치 사이에 큰 괴리가 있을 가능성이 있는데 상속세 및 증여세법이 증여재산 가액의 평가에 있어 원칙적으로 시가주의에 의하고 있는 이상 시가가 적정한 교환가치를 제대로 반영하지 못할 수도 있다는 점을 법이 어느 정도 예정하고 있는 점 등에 비추어 볼 때 이 사건 공매가액을 이 사건 주식의 증여가액을 산정함에 있어서의 시가로 보아야 할 것이다.

1. 재산의 무상제공 등 거래를 통하여 특정법인이 얻은 이익이 바로 ‘주주 등이 얻은 이익’이 된다고 보아 증여재산가액을 계산하도록 하고 있고, 특정법인에 재산의 무상제공 등이 있다면 그 자체로 주주 등이 이익을 얻은 것으로 간주하여 증여세 납세의무를 부담하게 되므로, 결국 2003. 12. 30. 대통령령 제18177호로 개정된 상속세 및 증여세법 시행령 제31조 제6항의 규정은 모법인 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정된 상속세 및 증여세법 제41조 제1항, 제2항의 규정취지에 반할 뿐 아니라 그 위임범위를 벗어난 것으로서 무효라고 봄이 상당하다. 2. 이와 같이 개정 시행령 제31조 제6항이 무효인 이상 이 규정과 일체가 되어 개정 시행령 시행 전에 과세요건 사실이 완성된 것에 대하여도 위 개정 시행령 본칙 규정을 소급적용하도록 규정하고 있는 개정 시행령 부칙 제6조 역시 효력이 없다.

법인의 비상장주식을 보충적 평가방법에 의하여 평가함에 있어 구 상속세 및 증여세법 시행령(1998. 12.31. 대통령령 제15971호로 개정되기 전의 것) 제55조 제1항(1996. 12.31. 대통령령 제15193호로 전문 개정되기 전의 구 상속세법 시행령 제42조 제1항, 제5조 제6항 제1호 라목도 동일한 내용임)은 “제54조 제1항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 이 법의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다”고 규정하고 있는데, 상속세 및 증여세법 제60조 제1항(1996. 12.30. 법률 제5193호로 전문 개정되기 전의 구 상속세법 제34조의7, 제9조 제2항도 동일한 내용임)에 의하면 여기에서 말하는 ‘평가기준일’이라 함은 상속개시일 또는 증여일을 의미하므로, 비상장법인의 주식 1주당 가액을 보충적 평가방법에 의하여 평가하는 경우에 그 기초가 되는 순자산가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 가액에 의하여 산정해야 한다.

1. 구 상속세 및 증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증법’이라 한다) 제63조 제1항 제1호 다목에 의하면 비상장주식을 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가하여야 한다고 규정하고 있고, 그 위임에 따라 구 상속세 및 증여세법 시행령(2002. 12. 30. 대통령령 제17828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증법 시행령’이라 한다) 제54조는 비상장주식의 평가방법에 관하여 제1항에서 순손익가치(1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 재정경제부령이 정하는 율)로 평가하되, 제2항에서 순손익가치에 의한 평가액이 순자산가치(당해 법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수)에 의한 평가액에 미달하는 경우에는 순자산가치로 평가하도록 규정하고 있는바, 구 상증법 제63조 제1항 제1호 다목은 비상장주식의 가액산정에 참작할 중요한 요소로 당해 법인의 자산과 수익을 예시하고 있을 뿐 위 두 요소를 반드시 함께 반영하여야 한다거나 동등하게 반영하도록 규정한 것으로 볼 수는 없으므로, 구 상증법 시행령 제54조 제1항, 제2항은 구 상증법 제63조 제1항 제1호 다목의 위임범위를 일탈한 무효의 규정이라고 볼 수 없다. 2. 구 상증법 시행령 제54조 제1항, 제56조 제1항, 제3항은 비상장주식의 순손익가치를 평가함에 있어 최근 3년간의 순손익액은 법인세법 제14조의 규정에 의한 각 사업연도소득에 구 상증법 시행령 제56조 제3항 제1호의 규정에 의한 금액을 가산한 금액에서 같은 항 제2호의 규정에 의한 금액을 차감한 금액에 의하여 계산하도록 규정하고 있는바, 위 각 규정의 입법취지가 평가일 이전 최근 3년간 기업이 산출한 순손익액의 가중평균액을 기준으로 평가일 현재의 주식가치를 정확히 파악하려는 것에 있는 점 등에 비추어 보면 구 상증법 시행령 제56조 제3항이 정한 각 사업연도소득을 산정하기 위하여 당해 사업연도가 아닌 그 이전 사업연도의 퇴직급여충당금 과소계상액까지 손금에 산입할 수는 없다고 할 것이다.

구 상속세 및 증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증법’이라고 한다) 제79조는 “제67조의 규정에 의하여 상속세과세표준 및 세액을 신고한 자 또는 제76조의 규정에 의하여 상속세과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 받은 자로서 다음 각 호의 1에 해당하는 사유가 발생한 경우에는 그 사유가 발생한 날부터 6월 이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 결정 또는 경정을 청구할 수 있다”고 하고, 같은 조 제1호는 “상속재산에 대한 상속회복청구소송 등 대통령령이 정하는 사유로 인하여 상속개시일 현재 상속인간 상속재산가액의 변동이 있는 경우”라고 규정하고, 그 위임을 받은 구 상속세 및 증여세법 시행령(2002. 12. 30. 대통령령 제17828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증법 시행령’이라고 한다) 제81조 제2항은 “법 제79조 제1호에서 ‘상속회복청구소송 등 대통령령이 정하는 사유’라 함은 피상속인 또는 상속인과 그 외의 제3자와의 분쟁으로 인한 상속회복청구소송의 확정판결이 있는 경우를 말한다”고 규정하고 있다. 구 상증법 제79조 제1호는 상속재산에 대한 상속회복청구소송의 확정판결로 말미암아 상속개시일 현재 상속인간 상속재산가액의 변동이 있는 경우에 국세기본법상 경정청구제도와는 별도로 경정청구를 허용하되, 나아가 상속회복청구소송 이외에 그에 상당하다고 인정되는 소송에 관하여도 경정청구를 허용할 수 있도록 그 구체적인 대상 또는 범위를 하위법령인 대통령령에 위임하였고, 대통령령으로 경정청구 허용의 대상 또는 범위를 정함에 있어서는 위와 같은 경정청구 특례제도의 의의와 입법목적, 국세기본법에서 인정되는 여타 경정청구제도와의 관계 등을 고려하여 그 구체적인 대상이 확정된다 할 것인바, 대통령령이 구 상증법으로부터 위임받은 범위 내에서 새로이 경정청구를 허용할 필요가 없다고 판단하여 구 상증법에 규정한 것 이외의 새로운 경정청구 사유를 허용하지 아니하였다 하여 이를 두고 구 상증법의 위임범위를 벗어난 것이라고 볼 수 없고, 또한, 국세기본법 제45조의2 제2항 제1호는 상속회복청구소송 이외의 확정판결에 의한 상속재산가액의 변동에 대해서도 이른바 후발적 사유에 의한 경정청구에 따른 권리구제를 허용하고 있는 바이므로 상속회복청구소송 이외의 확정판결에 대하여 구 상증법 제79조 제1호 특례규정의 적용을 허용하지 아니한다고 하여 경정청구에 의한 권리구제를 봉쇄하는 것도 아니다. 따라서 구 상증법 시행령 제81조 제2항이 모법인 구 상증법 제79조 제1호의 위임범위를 벗어나거나 헌법상의 평등원칙 및 조세법률주의 등을 위반하여 무효라고 볼 수 없다. 구 상증법 제79조 제1호, 구 상증법 시행령 제81조 제2항에서 규정한 상속회복청구소송이라 함은 민법 제999조 소정의 상속회복의 소를 의미한다.

상속세 및 증여세법 제60조 제1항, 제2항, 구 상속세 및 증여세법 시행령(2000. 12. 29. 대통령령 제17039호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 시행령’이라고 한다) 제49조 제1항 제3호에 의하면, 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 의하고, 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로, 상속개시일 전후 6월 또는 증여일 전후 3월 이내의 기간 중 당해 재산에 대하여 공매사실이 있는 경우 그 공매가액을 포함한다 할 것인바, 원고들이 소외인들로부터 소외회사의 비상장주식을 증여받을 당시에 적용되던 구 시행령 제49조 제1항 제3호는 별다른 제한 없이 공매가액을 시가로 인정하였고, 2003. 12. 30. 대통령령 제18177호로 개정된 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항 제3호 단서에 의하여 비로소 일정한 경우 공매가액 등을 시가에서 배제하는 제한 규정이 도입된 점 등 공매가액의 시가성과 관련된 법령의 내용, 취지 및 개정경과 등에 비추어, 그 공매절차의 공정성이 훼손되었다는 등의 특별한 사정이 없는 한 구 시행령 제49조 제1항 제3호에 의한 당해 재산의 공매가액은 시가로 인정되고, 비상장주식에 대한 공매가액에 대하여도 같은 법리가 적용된다 할 것이다. 기록상 공매가액의 시가성을 배제할 만한 특별한 사정을 찾아볼 수 없는 이 사건의 경우, 원심이 물납 재산인 소외회사 비상장주식의 공매가액을 동종의 소외회사 비상장주식에 대한 시가로 인정한 것은 정당하다고 판단한 사례.

1. 상속세 및 증여세법에는 재산양도계약이 이행되는 도중에 상속이 개시되는 경우 상속재산의 범위에 관하여 별도의 규정이 없고, 다만 소득세법에 양도소득세의 과세표준인 양도차익을 산정함에 있어 기준이 되는 자산의 양도시기 또는 취득시기에 관한 규정이 있을 뿐이나 이들 규정은 양도소득세의 과세요건을 결정함에 있어서 적용됨은 물론이고 상속세 및 증여세법에 있어 상속재산의 귀속을 결정함에 있어서도 준용된다고 해석하는 것이 세법의 전체적 체계에 부합한다고 할 것이다. 2. 원심이 망인이 1996. 4. 9. 주식회사 산업렌탈과 사이에 그 소유의 이 사건 건물 내부의 이 사건 시설물에 관하여, 할부기간은 60개월, 총할부판매대금 18,635,157,200원(부가가치세 포함)은 분할하여 제1회부터 제6회까지는 각 195,809,900원씩, 제7회부터 제60회까지는 각 299,245,100원씩, 제61회는 1,301,062,400원을 지급하되, 이 사건 시설물은 망인이 인도받아 사용하고, 그 소유권은 망인이 계약에 따른 모든 채무를 이행하였을 때 이전하기로 하는 내용의 확정장기할부판매계약을 체결한 사실, 그 후 망인은 제1회부터 제9회까지의 할부금 합계 1,884,177,000원을 지급한 상태에서 1997. 3. 9. 사망한 사실을 각 인정한 다음 위 확정장기할부판매계약은 구 소득세법 시행규칙 제78조 제3항 소정의 장기할부조건부 판매계약에 해당하고, 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제3호에 의하여 첫 회 할부금을 지급한 1996. 4. 9. 망인은 이 사건 시설물을 세법상 취득하였다고 할 것이므로 이 사건 시설물은 상속재산이라고 판단한 것은 정당하다. 〈원심이 상속개시 당시까지 이 사건 시설물이 처분된 일이 없고 별도로 감정가격도 존재하지 아니한 이 사건에 있어서 이 사건 시설물을 상속세 및 증여세법 제61조 제6항 소정의 ‘기타 시설물 및 구축물’로 보고, 이 사건 시설물의 가액은 그것을 다시 취득할 경우에 소요되는 가액에서 상속개시일까지의 감가상각비 상당액을 차감하여 산정하되, 그 재취득가액은 이 사건 시설물에 대한 총할부판매대금을 그 현가할인율을 적용하여 1996. 4. 9.자로 현가한 금액으로 산정하고, 그 감가상각비는 시설물별로 내용연수에 따라 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것) 제50조, 구 법인세법 시행규칙(1997. 3. 29. 총리령 제622호로 개정되기 전의 것) 제27조를 준용하여 취득일로부터 상속개시일인 1997. 3. 9.까지의 감가상각비를 산정하여 차감하는 보충적 평가방법을 택한 것은 상속세 및 증여세법 제60조 제3항, 제61조 제6항, 구 상속세 및 증여세법 시행령 제51조 제4항의 취지에 비추어 정당하다고 한 사례.〉 〈상속세 및 증여세법 제14조 제1항 제3호에 의하면 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 채무는 상속재산의 가액에서 차감한다고 규정하고 있고, 망인이 장기할부구매 중인 이 사건 시설물에 대한 미상환할부금채무는 상속당시 확정된 채무라 할 것인데, 원심이 미상환할부금채무를 1997. 3. 9.자로 그 현가할인율을 적용하여 현가한 금액으로 산정한 다음 전체 상속재산의 가액에서 채무로 차감하여야 한다고 판단한 것을 타당하다고 본 사례.〉

증여로 인해 취득하는 재산에는 통상적으로 부동산이나 유가증권이 많고 이러한 재산은 그 처분에 상당한 기간이 필요한 경우가 많은바, 납세의무자가 위 부동산이나 유가증권 외에 자신이 가지고 있는 현금, 예금, 그 밖에 환가가 용이한 재산을 처분하거나 담보부나 신용으로 융자를 받거나 금원을 차용하는 방법 등을 통하여 조세를 납부할 자금을 마련하는 것이 가능할 정도로 그 납부세액이 소액인 경우에는 증여세를 금전으로 납부하기 곤란한 것으로 인정하기 어렵게 될 것이다. 반면, 납부세액이 고액이어서 위와 같은 방법으로 그 자금을 마련할 수 있는 정도를 넘어서는 경우에는 부득이 위 부동산이나 유가증권을 처분할 수밖에 없을 것인데, 이 때는 위 부동산이나 유가증권을 처분하는데 시간이 걸리므로 무리한 현금화가 뒤따르게 된다. 이러한 경우에는 금전으로 납부하기 곤란한 사정이 있다고 볼 수 있는 것이고, 이런 경우에도 금전납부를 강제하게 되면 물납을 허용하는 취지에 맞지 않게 될 것이다. 따라서 납부세액의 다과를 물납허가의 요건으로 하는 것에는 합리적 이유가 있다. 한편, 어느 정도의 납부세액이면 금전으로 납부하기 곤란하다고 볼 수 있게 되는지의 문제는 입법자가 그 입법의 목적, 경제규모, 일반 납세자의 소득수준과 현금·저축·환가성 있는 재산 등의 보유정도나 비율, 금융제도와 그 운용실태 등 제반사정을 고려하여 정해야 하는 문제라 할 것인바, 이 사건 법률조항이 물납허가의 요건인 납부세액의 크기를 1천만원으로 정한 것이 자의적이거나 임의적인 것이라 할 수 없다. 따라서 이 사건 법률조항은 헌법 제11조 제1항에 위반되지 아니한다.