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    한·헝가리 조세조약 제12조 제1항의 수익적 소유자 및 실질귀속자의 판단기준

    대법원 2018. 11. 15. 선고 2017두33008 판결

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  • [ 2019.02.26. ]


    1. 사실관계

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    내국법인인 A주식회사는 영화제작사, 음악 채널 등을 산하에 둔 글로벌 엔터테인먼트 콘텐츠 그룹인 B그룹 소속의 헝가리국 소재 법인인 C사와 사이에 영화 등의 국내배포와 관련하여 사용허락 계약을 체결하고, 2011년부터 2013년까지 C사에게 합계 약 135억 원의 사용료(이하 ‘이 사건 사용료’)를 지급하였다.


    A주식회사는 「대한민국 정부와 헝가리 인민공화국 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약」(이하 ‘한·헝가리 조세조약’) 제12조 제1항 규정에 따라 이 사건 사용료에 관하여 법인세 원천징수를 하지 않았다.


    과세관청은 C사가 조세회피를 목적으로 설립된 이른바 도관회사에 불과하고 이 사건 사용료 소득의 실질적인 수익적 소유자는 C사의 네덜란드 모회사인 D사라고 보아 한·헝가리 조세조약을 적용하지 않고 한·네덜란드 조세조약을 적용하여 A주식회사에게 원천징수분 법인세 징수처분을 하였다.



    2. 쟁점의 정리

    한·헝가리 조세조약 제12조 제1항에 의하면 우리 법인세법상 국내원천소득에 해당하는 사용료 소득일지라도 헝가리의 수익적 소유자인 거주자에게 지급되는 경우에는 국내에서 과세될 수 없다. 이에 따라 이 사건에서는 이 사건 사용료에 관하여 한·헝가리 조세조약 제12조 제1항이 적용되어 국내에서 과세할 수 없는지가 쟁점이 되었다.



    3. 대상판결의 요지

    가. C사가 한·헝가리 조세조약 제12조 제1항에서 정하는 사용료 소득의 수익적 소유자에 해당하는지 여부한·헝가리 조세조약 제12조 제1항에 의하면 우리 법인세법상 국내원천소득에 해당하는 사용료 소득일지라도 헝가리의 수익적 소유자인 거주자에게 지급되는 경우에는 국내에서 과세될 수 없다. 수익적 소유자는 당해 사용료 소득을 지급 받은 자가 타인에게 이를 다시 이전할 법적 또는 계약상의 의무 등이 없는 사용·수익권을 갖는 경우를 뜻한다. 이러한 수익적 소유자에 해당하는지는 해당 소득에 관련된 사업활동의 내용과 현황, 그 소득의 실제 사용과 운용 내역 등 제반 사정을 종합하여 판단하여야 한다.


    C사의 설립 경위, 사업활동 내역과 현황, 원고와의 계약 체결과 관련 업무 수행 내역, 그에 따른 사용료의 수령, 관련 비용 지출과 자금 운용 내역을 비롯한 사용·수익 관계 등 제반 사정들을 종합할 때, C사는 이 사건 사용료 소득을 D사 등 타인에게 이전할 법적 또는 계약상의 의무를 부담한 바 없이 그에 대한 사용·수익권을 향유하고 있었다고 보이므로, 한·헝가리 조세조약 제12조 제1항에서 말하는 사용료 소득의 수익적 소유자에 해당한다고 볼 여지가 충분하다.


    나. 국세기본법의 실질과세원칙에 따라 한·헝가리 조세조약의 적용을 부인할 수 있는지 여부재산의 귀속명의자는 재산을 지배·관리할 능력이 없고 그 명의자에 대한 지배권 등을 통하여 실질적으로 이를 지배·관리하는 자가 따로 있으며 그와 같은 명의와 실질의 괴리가 조세를 회피할 목적에서 비롯된 경우에는 그 명의에 따른 조세조약 적용을 부인하고 그 재산에 관한 소득은 그 재산을 실질적으로 지배·관리하는 자에게 귀속된 것으로 보아 과세한다.


    B그룹의 헝가리 내 사업 연혁, C사의 각 사업부문 구성과 장기간의 활발한 사업활동, 인적·물적 설비, 배포권과 사용료 소득의 지배·관리·처분 내역 등을 종합하여 보면, C사는 헝가리에서 뚜렷한 사업목적으로 정상적으로 미디어 관련 사업을 영위하는 상당한 규모의 충분한 실체를 갖춘 법인으로서, 다른 보유 재산과 마찬가지로 그 명의의 배포권과 그에 따른 사용료 소득을 실질적으로 지배·관리하였다고 봄이 타당하다. 따라서 국세기본법 제14조 제1항의 실질과세 원칙에 의하더라도 이 사건 사용료 소득에 대하여 한·헝가리 조세조약 적용을 부인할 수 없다.



    5. 해설

    가. 한·헝가리 조세조약 제12조 제1항의 수익적 소유자의 의미

    대법원은 그 동안 각종 조세조약에 있는 ‘수익적 소유자’와 국내법상 원칙인 실질과세원칙에서의 ‘실질귀속자’를 뚜렷하게 구분하지 않고 한꺼번에 판단하여 왔다. 이에 대하여는 ‘수익적 소유자’를 국내법상의 실질귀속자의 개념정의에 따라 해석하는 것이 타당하다고 보기 어렵다는 등의 비판이 있었다.


    대상판결은 “한·헝가리 조세조약 제12조 제1항의 수익적 소유자는 당해 사용료 소득을 지급 받은 자가 타인에게 이를 다시 이전할 법적 또는 계약상의 의무 등이 없는 사용·수익권을 갖는 경우를 뜻한다”고 함으로써 조세조약의 수익적 소유자를 실질귀속자와 구분하여 판단한 최초의 판결이다. 이러한 대상판결의 입장은 수익적 소유자에 대한 OECD 모델조세조약 주석의 최근 해석방법에도 부합한다.


    나. 조세조약에 대한 실질과세원칙의 적용

    사용료 소득의 수익적 소유자에 해당한다고 할지라도 국세기본법상 실질과세원칙에 따라 조약 남용으로 인정되는 경우에는 해당 조세조약의 적용이 부인된다.


    대법원은 (i) 이른바 사모펀드들이 조세조약의 혜택을 받기 위하여 우리나라와 유리한 조세조약이 체결된 국가에 설립한 유한 파트너십(Limited Partnership) 등의 실질귀속자 지위는 일관되게 부인한 반면, (ii) 독립된 실체와 사업목적을 가지고 사업활동을 영위한 중간지주회사가 국내 자회사로부터 받은 양도소득 내지 배당소득에 관하여는 그 중간지주회사의 실질귀속자 지위를 존중하였다. 특히 대법원은 후자의 사안에서 중간지주회사로 인하여 조세부담이 경감되는 등의 사정이 있더라도 그러한 사정을 이유로 해당 중간지주회사의 실질귀속자 지위를 부정할 수는 없다는 입장이었다.


    다. 대상판결의 검토

    대상판결은, C사가 이 사건 사용료 소득을 D사 등 타인에게 이전할 법적 또는 계약상의 의무를 부담하지 않으므로, C사는 이 사건 사용료 소득에 관하여 한·헝가리 조세조약제12조 제1항의 수익적 소유자에 해당한다고 판단하였다. 그리고 대상판결은, C사가 뚜렷한 사업목적을 갖고 설립되어 헝가리에서 정상적으로 미디어 관련 사업을 영위하였고, 상당한 규모의 인적·물적 설비를 갖추고 실제 사업활동을 하면서 업무를 수행한 이상, 계약명의자를 D사가 아닌 C사로 함으로써 조세절감이 발생한다고 하더라도 이 사건 사용료 소득의 실질귀속자는 여전히 C사라고 보았다.


    대상판결은 최초로 ‘수익적 소유자’의 개념을 정의함과 아울러 양자의 판단기준을 구분하여 분명하게 제시하였다는 점에서 그 의의가 매우 크다. 나아가 대상판결은 단순히 조세절감이 발생한다는 이유만으로 실질과세원칙을 적용하여 과세할 것이 아니라는 점을 다시 한 번 분명히 하였다는 측면에서도 큰 의미를 갖는 판결이라고 할 수 있다.



    윤상범 변호사 (yoonsb@yulchon.com)